中級會計師考試《中級會計實務(wù)》強化預習：存貨的確認和初始計量

會計職稱考試《中級會計實務(wù)》第二章 存貨

　　知識點一 存貨的確認和初始計量

　　一、存貨的概念

　　（一）存貨的定義

　　存貨，是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。

　　這個概念指出了存貨的持有目的有兩個：一個是用于出售，比如商品；另一個是用于生產(chǎn)耗用，比如原材料。因此也可以說，存貨是為了出售或生產(chǎn)耗用而持有的貨物。

　　注意：工程物資不是存貨。

　　受托代銷商品不符合存貨的確認條件。

　　（二）存貨的內(nèi)容

　　1."存貨"包括7個項目：

　?、僭谕疚镔Y（或材料采購）；

　　②原材料（含材料成本差異）；

　?、壑苻D(zhuǎn)材料（低值易耗品和包裝物）；

　?、苌a(chǎn)成本（即在產(chǎn)品。注意：在產(chǎn)品的價值，期末反映在生產(chǎn)成本科目中）；

　?、輲齑嫔唐?；

　?、薨l(fā)出商品（含委托代銷商品）；

　?、?委托加工物資。

　　注：判斷是不是企業(yè)的存貨，主要是根據(jù)所有權(quán)，而并不是存貨的存放地點。

　　2."受托代銷商品"注釋

　　注："受托代銷商品"入賬不入表（與"受托代銷商品款"抵銷），不列為受托方存貨。"受托代銷商品" 非常特殊，特殊之處在于，他雖然不是企業(yè)（代銷方）的資產(chǎn)，但是為了讓企業(yè)加強對代銷商品的管理，我國要求設(shè)置"受托代銷商品"賬戶，用來核算代銷商品。換句話來說，這個賬戶核算并不是自己的資產(chǎn)，而是別人的資產(chǎn)。那么，期末編制報表的時候，能不能把它列入到資產(chǎn)負債表里面去呢？當然不能，不是自己的資產(chǎn)怎么能進報表呢。所以，受托代銷商品是一個登記在賬簿上，卻進不了報表的賬戶。這叫做入賬不入表。

　　二、存貨的初始計量

　　（一）外購的存貨

　　1.外購存貨的成本構(gòu)成

　?。?）買價；

　?。?）運雜費（包括運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費）；

　?。?）運輸途中的合理損耗；

　?。?）入庫前的挑選整理費；

　?。?）其他稅費（消費稅、資源稅和關(guān)稅等）。

　　2.不構(gòu)成采購成本的內(nèi)容

　?。?）增值稅進項稅額（前提：一般納稅人進項稅額可以抵扣的情況）

　?。?）采購人員的差旅費（計入管理費用）

　?。?）入庫后的倉儲費（計入管理費用）

　　此處涉及到了增值稅，鑒于增值稅的重要性，對本書各大章節(jié)眾多內(nèi)容的影響，有必要補充一下增值稅的征稅原理。

　　3.增值稅原理

　　增值稅對銷售貨物以及加工、修理修配勞務(wù)征收的一種稅。

　　例如：一個家具廠從一個林場購買10 000元木材，支付增值稅進項稅額1 700元（10 000×17%），這批木材買回來后，加工成桌子，桌子賣給一個學校，售價30 000元，同時收取學校的增值稅銷項稅額5 100元 （30 000×17%），期末，家具廠上交稅務(wù)局稅款3 400元（5 100元銷項稅額－1 700元進項稅額）。

　　【思考】家具廠上交的稅款3 400元，是不是用自己的錢來交稅呢？

　　【答案】不是，上交的稅款3 400元，加上他采購木材時支付的進項稅額1 700元，都可以從購買桌子的那家學校收取，換句話說，家具廠自己一分錢稅也沒有承擔。家具廠購買木材時支付的增值稅進項稅額，后來都得到了抵扣，因此，不應該把增值稅計入存貨成本。在會計處理上，增值稅可以抵扣的話，就應該借記應交稅費——應交增值稅（進項稅額）。

　　【思考】家具廠沒有實際承擔增值稅，那增值稅最終由誰承擔呢？

　　【答案】應該是由這個學校，因為學校使用這批桌子，一直到報廢，不會再拿去賣了，因此不可能再從別人手上收回買桌子時支付的進項稅額5 100元，這5 100元已經(jīng)無法抵扣了，所以學校就是增值稅最終承擔者。可見，增值稅最后是由消耗貨物的人承擔，誰把貨物消耗掉了，誰就得承擔這個稅賦。

　　注意：在會計處理上，增值稅進項稅額不能抵扣的話，就不可以借記應交稅費——應交增值稅（進項稅額），而要把稅額計入購入存貨的成本。

　　【思考】家具廠上交的稅款3 400元，他是怎樣形成的？

　　【答案】桌子的價值30 000元，比木材的成本10 000元，增值了20 000元，20 000×17%剛好等于3 400元，所以說，這稅款3 400元就是對木材增值部分征收的，這就是增值稅的征稅原理。

　　4.運輸途中的合理損耗

　　合理損耗也叫做自然損耗、定額內(nèi)損耗，就是指不管誰來運輸都會發(fā)生這個損耗，按照歷史經(jīng)驗估計的正常損耗。只要是合理損耗，損耗掉的存貨價值，構(gòu)成剩余存貨的成本。例如：北京一家酒店從大連買了1 000只螃蟹，每只10元，買價一共是10 000元，運到北京一查，死了100只，假設(shè)死了的就不值錢了，那剩下的這900只活螃蟹成本是多少呢？是9 000元還是10 000元呢？應該還是10 000元，因為途中合理損耗構(gòu)成采購成本，不需要剔除。

　　5.途中不合理損耗的處理

　　途中不合理損耗，比照存貨盤虧。

　　6.商品流通企業(yè)進貨費用的處理

　　商品流通企業(yè)（如沃爾瑪、貿(mào)易公司等）的進貨費用，分兩種情況：

　　一種是金額較小，發(fā)生時直接計入銷售費用；

　　另一種情況是金額較大，計入存貨成本。

　　但具體什么時候記呢？既可以在發(fā)生的當時就記，也可以等到期末再計入主營業(yè)務(wù)成本或計入期末庫存存貨成本。

　　注意與制造業(yè)企業(yè)的區(qū)別。

　　7.外購存貨的賬務(wù)處理

　?。?）采購環(huán)節(jié)

　?、俨少彆r

　　會計部門收到采購員交來的發(fā)票賬單時編制采購存貨的會計分錄；沒有收到發(fā)票，則不能做賬。

　?、谌霂鞎r

　　會計部門收到倉庫轉(zhuǎn)來的外購收料憑證，編制原材料入庫的會計分錄。（兩種傳遞方式）

　?。?）賬務(wù)處理

　　采購時（收到發(fā)票時）

　　借：在途物資

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　　　　貸：銀行存款

　　入庫時（收到倉庫轉(zhuǎn)來的外購收料憑證時）

　?、賹τ谝咽盏桨l(fā)票的收料憑證

　　借：原材料

　　　　貸：在途物資

　?、趯τ谖词盏桨l(fā)票的收料憑證

　　收到貨物，但未收到發(fā)票的，暫不作會計分錄；倘若到了月末，仍未收到發(fā)票，則按暫估價入賬。

　　月末按暫估價入賬：

　　借：原材料

　　　　貸：應付賬款

　　下月初，用紅字做同樣的會計分錄。

　　等收到發(fā)票賬單時，再按正常程序入賬。

　　注：以上均以原材料為例；若采購包裝物、低值易耗品，則將以上分錄中的"原材料"科目換成"周轉(zhuǎn)材料"即可。

　　（二）通過進一步加工而取得的存貨

　　1.委托外單位加工的存貨

　?。?）委托加工物資入賬價值

　　委托加工物資收回時的入賬成本，一般由三部分構(gòu)成：原材料成本、加工稅費、運雜費。

　　注："加工稅費"對于一般納稅人通常不含增值稅，但可能包含消費稅。消費稅是重要的考點，重點掌握。

　　應稅消費品是指應該繳納消費稅的產(chǎn)品。目前我國繳納消費稅的稅目有14個，如：煙、酒、化妝品、金銀首飾、鞭炮焰火、汽油柴油、小轎車等等，主要是一些奢侈品、不可再生資源產(chǎn)品，總之都是一些國家不鼓勵消費的產(chǎn)品。

　　與增值稅的區(qū)別：

　　消費稅一般是在生產(chǎn)商出售時一次性征收，以后流通環(huán)節(jié)就不再征稅，這點和增值稅不一樣，增值稅是每一次轉(zhuǎn)手都得征稅。消費稅是一種價內(nèi)稅，即稅款計入產(chǎn)品價格之內(nèi)，這和增值稅也不一樣，增值稅是價外稅。

　?。?）委托加工應納消費稅的處理

　　若是加工應納消費稅的存貨，則由加工方代收消費稅，應分別以下情況處理：

　?、俅尕浭栈睾笾苯佑糜阡N售，由加工方代收的消費稅稅額計入委托加工存貨成本，借記"委托加工物資"科目，貸記"銀行存款"等科目 .

　　②存貨收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品，由加工方代收的消費稅稅額按規(guī)定準予抵扣，不計入委托加工存貨成本，借記"應交稅費——應交消費稅"科目，貸記"銀行存款"等科目。

　?。?）委托加工存貨的賬務(wù)處理

　?。ㄈ┢渌绞饺〉玫拇尕?

　　1.投資者投入的存貨

　　按照投資合同價或協(xié)議價確定成本，不公允的除外。

　　2.接受捐贈取得的存貨

　　應當按以下三種順序確定實際成本：

　?。?）憑據(jù)金額；

　　（2）市場價格；

　?。?）未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值