最近，筆者到某省做關(guān)于農(nóng)業(yè)保險方面的調(diào)研，發(fā)現(xiàn)當(dāng)?shù)亟?jīng)營農(nóng)業(yè)保險的保險公司正糾結(jié)于“大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金”交納所得稅的問題：它們幾年積累的大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金已經(jīng)超過2012年種植業(yè)保險費總收入的25%，多出來的部分按規(guī)定要交納“所得稅”。不交，違反法律法規(guī)；按照25%的規(guī)定提取大災(zāi)準(zhǔn)備金，規(guī)模太小，不足與應(yīng)付大災(zāi)風(fēng)險，必定影響農(nóng)業(yè)保險的可持續(xù)經(jīng)營。在貫徹新近頒布的《農(nóng)業(yè)保險條例》過程中，筆者覺得這是一個重要的農(nóng)業(yè)保險發(fā)展政策問題，有必要加以討論。
“大災(zāi)準(zhǔn)備金”交納“所得稅”之惑
在《農(nóng)業(yè)保險條例》頒布前，該省已經(jīng)初步建立大災(zāi)風(fēng)險分散機(jī)制，作為經(jīng)營農(nóng)業(yè)保險的保險公司，設(shè)立了“大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備基金”（以下簡稱“大災(zāi)準(zhǔn)備金”），這是該省大災(zāi)風(fēng)險分散機(jī)制的重要組成部分。
而按照財政部和國家稅務(wù)總局2012年23號文件規(guī)定，“保險公司經(jīng)營財政給予保費補貼的種植業(yè)險種的，按不超過補貼險種當(dāng)年保費收入25%的比例計提的巨災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。”而該公司幾年經(jīng)營下來，由于還沒有遭受需要動用大災(zāi)準(zhǔn)備金的災(zāi)害損失，積累的大災(zāi)準(zhǔn)備金已經(jīng)超過2012年保險費的25%，超過部分就要交25%的不是“所得”（利潤）的所得稅。這對他們積累應(yīng)對超常風(fēng)險損失的大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金的積極性無疑是一個打擊。這迫使他們考慮：反正“大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金”也不是法定責(zé)任定準(zhǔn)備金，何不將大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金積累超過當(dāng)年保費25%的部分轉(zhuǎn)入利潤進(jìn)行分配呢！實際上，有的保險公司也正是按照保費收入25%的閥值來建立和調(diào)整大災(zāi)準(zhǔn)備金的，也不準(zhǔn)備擴(kuò)大其規(guī)模。
其實，眼下保險公司積累的這點需要交納所得稅的大災(zāi)準(zhǔn)備金，真的距離他們要應(yīng)付的大災(zāi)風(fēng)險還差得很遠(yuǎn)。
該公司按照現(xiàn)行費率，和本省過去多年賠付數(shù)據(jù)運用有關(guān)模型所做模擬，小麥保險發(fā)生150%、190%賠付率的概率，是3.61%和2.01%（即約27.7年和49.8年可能發(fā)生一次），水稻保險發(fā)生150%和180%賠付率的概率，是8.83%和4.02%（即約11.3年和24.9年就可能發(fā)生一次），而玉米、大豆、棉花保險發(fā)生150%和190%賠付率的概率，是7.26%和3.87%（即約31.5年和25.8年可能發(fā)生一次）。這就是說，要長期經(jīng)營農(nóng)業(yè)保險，應(yīng)對11年到50年一遇的150%-190%的賠付責(zé)任，必須積累起相當(dāng)于當(dāng)年保費收入兩倍以上的大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金。要對付190%以上的大災(zāi)風(fēng)險，需要積累的大災(zāi)準(zhǔn)備金就更多。
我國稅收部門在長時間里只給農(nóng)業(yè)保險免交營業(yè)稅的優(yōu)惠，只是近年才配合政策性農(nóng)業(yè)保險的發(fā)展，制定出對大災(zāi)準(zhǔn)備金減少征收所得稅的政策。筆者不了解制定上述稅收政策的充分科學(xué)依據(jù)，但個人認(rèn)為，出臺這個對農(nóng)業(yè)保險大災(zāi)準(zhǔn)備金減少征收所得稅的政策，似乎還沒有給農(nóng)業(yè)保險解決多少實際問題。因為大災(zāi)準(zhǔn)備金需要積累到當(dāng)年保險費的數(shù)倍，而不是25%，達(dá)到對付20年、30年、50年一遇的災(zāi)害損失規(guī)模，才有意義。如果只鼓勵積累相當(dāng)于當(dāng)年保費的25%，其實沒有多少意義，因為它起不到應(yīng)付大災(zāi)風(fēng)險的作用。
免稅和保險費補貼的政策取向是相同的
最近頒布的《農(nóng)業(yè)保險條例》第三條規(guī)定，提出要“健全政策性農(nóng)業(yè)保險制度”。這里面包含著一系列相關(guān)政策的含義，其中包括財政給農(nóng)業(yè)保險費的補貼和稅收優(yōu)惠。
對農(nóng)業(yè)保險給予保險費補貼和稅收優(yōu)惠的理由，主要歸結(jié)為農(nóng)業(yè)保險的風(fēng)險較大而且頻繁。據(jù)美國學(xué)者M(jìn)iranda和Glauber1997的研究，美國農(nóng)業(yè)保險損失賠付的變異系數(shù)（也稱離散系數(shù)）是86%，而其他財產(chǎn)（例如企業(yè)財產(chǎn)、家庭財產(chǎn)、運輸工具等）保險損失賠付的變異系數(shù)是8.6%，就是說，經(jīng)營農(nóng)業(yè)保險的風(fēng)險是經(jīng)營一般財產(chǎn)保險風(fēng)險的10倍。其實，從農(nóng)業(yè)保險的費率（包括農(nóng)業(yè)保險標(biāo)的的純損失率和經(jīng)營費用率）也可以反映出來。
在我國一般財產(chǎn)保險的費率是1‰，甚至更低，而國內(nèi)外農(nóng)業(yè)保險的保險費率在2%至15%之間，甚至更高。就是說，農(nóng)業(yè)保險的費率是一般財產(chǎn)保險費率的20至150倍以上，而農(nóng)業(yè)保險的投保人（被保險人）的收入只有城鎮(zhèn)居民的1/3不到（2011年）。所以，對國家、對政府，也對全國老百姓都有非常重要意義的農(nóng)業(yè)保險，如果只由農(nóng)民出錢購買，就不可能有一個商業(yè)性經(jīng)營的市場，農(nóng)業(yè)保險這種現(xiàn)代農(nóng)業(yè)風(fēng)險管理的工具就不可能應(yīng)用。國外100多年來的經(jīng)歷和我國近30年的實踐都證明了這個事實。這就是我們常說的“市場失靈”。市場失靈，就要政府干預(yù)，政府補貼保險費和免稅或稅收優(yōu)惠是重要的干預(yù)手段。在國外除了財政補貼外，稅收政策不是優(yōu)惠而是免除。
財政補貼農(nóng)業(yè)保險和對農(nóng)業(yè)保險免稅或者稅收優(yōu)惠，都是為了讓農(nóng)民“買得起”，也使保險公司可以按照精算費率在正常情況下“賠得起”。但因為如上所說，農(nóng)業(yè)保險風(fēng)險損失的變動性太大，發(fā)生巨災(zāi)風(fēng)險的機(jī)會較多，為保證農(nóng)業(yè)保險經(jīng)營的穩(wěn)定性，才特意允許經(jīng)營農(nóng)業(yè)保險的公司在一般責(zé)任準(zhǔn)備金基礎(chǔ)上，設(shè)立“巨災(zāi)準(zhǔn)備金”（曾經(jīng)有的地方稅務(wù)部門，以為設(shè)立該巨災(zāi)準(zhǔn)備金是為了逃避所得稅）。這個準(zhǔn)備金與責(zé)任準(zhǔn)備金的性質(zhì)是一樣的，實際上是“第二責(zé)任準(zhǔn)備金”。責(zé)任準(zhǔn)備金是一種負(fù)債，不能也不可能等同于承保利潤和投資收益，它也不能任意處置，更不能拿來當(dāng)紅利分配。
在我國，中央和地方的農(nóng)業(yè)保險費補貼已經(jīng)達(dá)到80%，試想，一方面，財政給農(nóng)業(yè)保險補貼；另一方面，又通過對這種大災(zāi)準(zhǔn)備金征收高比例的所謂“所得稅”收回去，其中還包括20%農(nóng)民交的錢。這似乎有些矛盾。筆者對稅收理論和實際問題沒有多少研究，但是，財政和稅收的政策取向是一致的，二者應(yīng)當(dāng)是相互配合而不是相互抵觸才對。
國外對政策性農(nóng)業(yè)保險免稅的實踐和理由
據(jù)世界銀行2010年調(diào)查統(tǒng)計，目前世界上有100多個國家舉辦政策性農(nóng)業(yè)保險。筆者不了解是否所有這些國家都對農(nóng)業(yè)保險實行免稅政策，但筆者了解一點比較典型的農(nóng)業(yè)保險比較發(fā)達(dá)的國家的稅收政策和法律，如美國、加拿大等國家，他們對政策性農(nóng)業(yè)保險都是實行免稅政策的。
這種法律規(guī)定絕不是因為美國很富，看不上農(nóng)業(yè)保險稅收這點小錢。而是將這種免稅政策建立在對農(nóng)業(yè)保險經(jīng)營風(fēng)險規(guī)律的認(rèn)識，和農(nóng)業(yè)保險是國家支持農(nóng)業(yè)穩(wěn)定發(fā)展和保障農(nóng)民收入穩(wěn)定的政策目標(biāo)上。不然的話，在美國74年政策性農(nóng)業(yè)保險的歷史中，不斷有人對其財政和稅收政策提出質(zhì)疑、批評，要求政府削減補貼，但歷屆政府還是堅持了這項政策，而且為了鼓勵更多農(nóng)民參與，不僅免稅政策從未改變，財政補貼比例也越來越高，由最初的30%左右提高到目前的60%以上，加上管理費補貼，總補貼率達(dá)到80%左右。實施補貼的保險標(biāo)的和險種已經(jīng)覆蓋了幾乎所有農(nóng)作物，并由最初的只保農(nóng)作物擴(kuò)大到飼養(yǎng)動物。
加拿大農(nóng)業(yè)保險發(fā)展也基本上是這種軌跡。在免稅和高財政補貼政策的鼓勵下，該國農(nóng)民參與自愿投保的政策性農(nóng)業(yè)保險的比例（以農(nóng)戶計）達(dá)到85%到90%.其各省的農(nóng)業(yè)保險公司雖然遭受不止一次大災(zāi)襲擊，但還是逐漸積累起幾倍于當(dāng)年保險費的、既不上交財政也不征收人任何賦稅的“大災(zāi)準(zhǔn)備金”（他們不叫這個名稱，而叫“經(jīng)營結(jié)余積累”）。筆者2012年7月訪問加拿大安大略省農(nóng)業(yè)保險公司時得知，該公司在這種免稅政策的支持下，積累的該基金有6億多加元，相當(dāng)于2012年保險費收入的兩倍，不過今年夏天的旱災(zāi)要花去這筆積累的很大一個份額。
中國有中國的國情，不必照搬照抄外國的政策，《農(nóng)業(yè)保險條例》中也說要對農(nóng)業(yè)保險給予優(yōu)惠政策，并沒有說給農(nóng)業(yè)保險免稅待遇。但到底優(yōu)惠到什么程度、征收什么稅種、優(yōu)惠或取消什么稅種，如果應(yīng)當(dāng)征收，征收多少更加科學(xué)合理，恐怕需要進(jìn)一步調(diào)查研究。以筆者之見：
1.對農(nóng)業(yè)保險經(jīng)營免除營業(yè)稅政策應(yīng)當(dāng)按照《農(nóng)業(yè)保險條例》的精神，適用于農(nóng)林牧漁業(yè)保險，覆蓋種植業(yè)保險、林業(yè)保險、養(yǎng)殖業(yè)保險和涉農(nóng)保險。
2.對農(nóng)業(yè)保險征收企業(yè)所得稅要適當(dāng)，對承擔(dān)賠償責(zé)任的大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金不應(yīng)征收所得稅。因為這不是利潤，而是一種責(zé)任準(zhǔn)備金。其實，用免稅政策鼓勵保險公司多多積累大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金，不僅對保險公司自己，對農(nóng)民、對政府都有好處。
3.退一步說，即使一定要對這部分基金征收所得稅，也應(yīng)該大大提高納稅門檻，例如，大災(zāi)風(fēng)險準(zhǔn)備金累計超過本公司當(dāng)年毛保險費收入的160%、200%或者300%以上部分，可以征收“所得稅”。因為據(jù)筆者了解，有的保險公司只承擔(dān)160%、200%或300%的賠付責(zé)任。并且可以規(guī)定不得隨意將大災(zāi)準(zhǔn)備金轉(zhuǎn)移用途，或轉(zhuǎn)入利潤或資本公積等，對于轉(zhuǎn)移用途的資金部分應(yīng)當(dāng)征收所得稅。目的就是鼓勵保險公司積極建立和積累大災(zāi)準(zhǔn)備金，使其能夠真正應(yīng)付大災(zāi)風(fēng)險損失的賠付責(zé)任，把政策性農(nóng)業(yè)保險做得長久。
4.對于進(jìn)入保險公司利潤的那部分資金，無論是利潤還是資本收益，適當(dāng)征收一點“所得稅”是有道理和可以理解的。
