大陸自1978年推行改革開放，其推行的總體策略之一為“與國際接軌”，凡自制度戮力改革，銳意更新，刀馀年來，各項(xiàng)建設(shè)進(jìn)步奇速。在建立“市場經(jīng)濟(jì)”的總目標(biāo)下，現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的各項(xiàng)制度，亦次第建制，漸成規(guī)模；其中企業(yè)規(guī)范的建立，亦漸趨完備。至於臺灣制度是已邁入已開發(fā)國家之列，關(guān)於會計(jì)事務(wù)所處理的規(guī)范，早已建立完整的體系，運(yùn)作順暢。

　　本文就海岸兩岸的“企業(yè)會計(jì)規(guī)范體系”，做重點(diǎn)比較。比較的主題有二，一為會計(jì)事務(wù)規(guī)范體系，一為會計(jì)人員規(guī)范體系。論述的范圍為企業(yè)會計(jì)，不及于其他（如“政府”會計(jì)等），且以會計(jì)規(guī)范體系為對象，不及于會計(jì)規(guī)范中的各個細(xì)節(jié)（如各項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容、各種會計(jì)處理法案等）。

　　本文標(biāo)題中的“會計(jì)規(guī)范”，宜先作說明。按“規(guī)范”一詞，指共同生活體中各成員所反覆遵行的行為規(guī)則。規(guī)范有由國家制定者，是即法律、法規(guī)；有由其他團(tuán)體制定者，或各成員反覆遵行的習(xí)慣。會計(jì)規(guī)范的內(nèi)容涵蓋了會計(jì)制度、會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)人員、審計(jì)等方面；而其規(guī)范的形式，則包括法律（或法規(guī)、法令）以及非法律的各項(xiàng)準(zhǔn)則、慣例等。

　　臺灣的會計(jì)規(guī)范體系以商業(yè)會計(jì)法為基本規(guī)范特別法則優(yōu)先適用

　　臺灣的企業(yè)會計(jì)規(guī)范體系，其主要規(guī)范、制定者以及規(guī)范的效力，列表如表一所示（略）。

　　臺灣的規(guī)范體系，是以商業(yè)會計(jì)法為基本規(guī)范，各規(guī)范的性質(zhì)關(guān)系等，說明如下：

　　1.商業(yè)會計(jì)法規(guī)范對象為“商業(yè)”，即以營利為目的的事業(yè)（商業(yè)會計(jì)法第2條），與一般稱的“企業(yè)”意義相同。

　　2.其他法律（如證券交易法、公司法等）中關(guān)於企業(yè)會計(jì)事務(wù)的規(guī)定，一般認(rèn)為是商業(yè)會計(jì)法的特別法，優(yōu)先于普通法的商業(yè)會計(jì)法而適用。此外，根據(jù)證券交易法授權(quán)訂定的證券發(fā)行人財(cái)務(wù)報(bào)告編制準(zhǔn)則，亦屬特別法，而優(yōu)先於商業(yè)會計(jì)法暨其子法而適用。

　　3.商業(yè)會計(jì)處理準(zhǔn)則及商業(yè)通用會計(jì)制度規(guī)范二者，是依據(jù)商業(yè)會計(jì)法第12條、第13條的授權(quán)規(guī)定而訂定的子法。同法第5條另有授權(quán)計(jì)定會計(jì)師或依法取得代他人處理會計(jì)事務(wù)資格之人登記及管理辦法，但尚未訂定：目前是準(zhǔn)備一并訂定于“稅務(wù)土法”中，該法尚未完成立法。

　　4.商業(yè)會計(jì)法第2條第2項(xiàng)規(guī)定：“商業(yè)會計(jì)事務(wù)請依據(jù)一般公認(rèn)會計(jì)原則從事商業(yè)會計(jì)事務(wù)之處理……�！�，商業(yè)會計(jì)處理準(zhǔn)則第2條進(jìn)一步規(guī)定：“商業(yè)會計(jì)之處理，應(yīng)依本法、本準(zhǔn)則及有關(guān)法令辦理；其未規(guī)定者，參照財(cái)團(tuán)法人中華民國會計(jì)研究發(fā)展基金會發(fā)布之財(cái)會計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)辦理。”經(jīng)濟(jì)部優(yōu)于1998年7月27經(jīng)（98）商字第87217988號函中指明：一般公認(rèn)會計(jì)原則之范圍，包括財(cái)團(tuán)法人中華民國會計(jì)研究發(fā)展基金會財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會所公布之各號會計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)及其解釋、國際會計(jì)原則、會計(jì)學(xué)理及權(quán)威機(jī)構(gòu)發(fā)布之會計(jì)文獻(xiàn)等；其適用次序依序?yàn)樨?cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)、公報(bào)解釋、國際會計(jì)原則、會計(jì)學(xué)理及權(quán)威機(jī)構(gòu)發(fā)布之文獻(xiàn)。從而，一般公認(rèn)會計(jì)原則亦是企業(yè)會計(jì)規(guī)范，用以補(bǔ)法令之所不備，其適用順序在法令之後，但無法令具有之強(qiáng)制性。

　　5.本文所稱會計(jì)人員的范圍，包括公認(rèn)會計(jì)師（CertifiedPublic Accountant CPA）、企業(yè)內(nèi)部之會計(jì)人員以及企業(yè)外代為處理會計(jì)事務(wù)之會計(jì)人員。目前臺灣對會計(jì)人員的規(guī)范，僅有會計(jì)師法，後二類會計(jì)人員尚無單行法規(guī)；但第三類會計(jì)人員，目前擬以“稅務(wù)土法”規(guī)范之，該法現(xiàn)在立法院審議中。

　　大陸的會計(jì)規(guī)范體系

　　大陸決意建立市場經(jīng)濟(jì)，并采與國際接軌的策略，所以其所建立的企業(yè)會計(jì)規(guī)范，取法國際，實(shí)屬意料中事。惟海峽兩岸因政體建制的差異，社會結(jié)構(gòu)的不同，其下的各種制度及其規(guī)范體系，隨之而異，會計(jì)規(guī)范體系亦不例外。

　　大陸的企業(yè)會計(jì)規(guī)范體系，其主要規(guī)范、制定者以及規(guī)范的效力，列表如表二所示（略）。

　　在說明大陸的企業(yè)會計(jì)規(guī)范體系之前，宜先了解大陸的法律體系結(jié)構(gòu)層次。如同一般國家，大陸的憲法居最高效力外，大陸的法律體系，其結(jié)構(gòu)及效力層次如下：

　　1.基本法律，由全國人民代表大會制定，效力最高（但低於憲法）。

　　2.基本法律以外的法律，由全國人民代表大會常務(wù)委員會制定，效力次之。

　　3.行政法規(guī)，由國務(wù)院制定，效力第三。

　　4.地方性法規(guī)，由省、自治區(qū)及直轄市的人民代表大會及其常務(wù)委員會制定，效力第四。

　　5.部門規(guī)章與地方政府規(guī)章，前者由國務(wù)院各部、各委員會、中國人民銀行、審計(jì)署和國務(wù)院直屬機(jī)構(gòu)制定；後者由省、自治區(qū)及其直轄市的人民政制定。二者效力相同，均為第五：二者之間對同一事項(xiàng)的規(guī)定不一致時，由國務(wù)院裁決。另部門規(guī)章與地方性法規(guī)不一致時，認(rèn)定應(yīng)當(dāng)適用地方性法規(guī)時，及適用地方性法規(guī)；認(rèn)為應(yīng)當(dāng)適用部門規(guī)章時，應(yīng)當(dāng)提請全國人民代表大會常務(wù)委員會裁決。是以部門規(guī)章的效力位階，可謂是兼跨第四及第五。

　　大陸尚有其他的法規(guī)等，因與本文無關(guān)，姑予不論。

　　大陸的規(guī)范體系，是以會計(jì)法為基本規(guī)范，各規(guī)范的性質(zhì)、關(guān)系等，說明如下：

　　一、會計(jì)法的規(guī)范對象為國家機(jī)關(guān)、社會團(tuán)體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他組織（會計(jì)法第1條）：其中公司、企業(yè)二者，相當(dāng)于臺灣商業(yè)會計(jì)法所規(guī)范的商業(yè)（即以營利為目的的事業(yè)）。至于事業(yè)單位，在大陸是指國家為創(chuàng)造和改善生產(chǎn)條件、促進(jìn)社會福利、滿足人民文化、衛(wèi)生等需要而設(shè)置的機(jī)構(gòu)，其經(jīng)費(fèi)實(shí)行預(yù)算，由國家

　　撥款，而不進(jìn)行盈虧計(jì)算，故其性質(zhì)與進(jìn)行盈虧計(jì)算的企業(yè)不同�？傊�，大陸會計(jì)法是作為企業(yè)與非企業(yè)組織的共同基本規(guī)范。

　　所有企業(yè)會計(jì)規(guī)范均屬法規(guī)并具強(qiáng)制性

　　二、上述各規(guī)范，自會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范以下，除注冊會計(jì)師法及總會計(jì)師條例外，均由財(cái)政部制定，性質(zhì)屬於部門規(guī)章。這些規(guī)章，是財(cái)政部根據(jù)會計(jì)法第8條第2款（在大陸的法規(guī)中，“款”等於臺灣法規(guī)中的“項(xiàng)”）的規(guī)定而制定。該款規(guī)定：“國家實(shí)行統(tǒng)一的會計(jì)制度，國家統(tǒng)一的會計(jì)制度由國務(wù)院財(cái)政部門根據(jù)本法制定并公�！蓖�法第乃條復(fù)規(guī)定：“公司、企業(yè)必須根據(jù)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，按照國家統(tǒng)一的會計(jì)制度的規(guī)定，確認(rèn)，計(jì)量和紀(jì)錄資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、成本和利潤�！爸领秶�家統(tǒng)一的會計(jì)制度，根據(jù)同法第50條第2款規(guī)定，是指”國務(wù)院財(cái)政部門根據(jù)本法制定的關(guān)於會計(jì)制核算、會計(jì)監(jiān)督、會計(jì)機(jī)構(gòu)和會計(jì)人員以及會計(jì)工作管理的制度�！皳�(jù)此，所有財(cái)政部所制定的上述規(guī)范，均屬於國家統(tǒng)一的會計(jì)制度所涵蓋的范圍；甚至連注冊會計(jì)師法及總會計(jì)師條例亦在其范圍之內(nèi)，不因事項(xiàng)的重要性，而由高於財(cái)政部的全國仁大常委會及國務(wù)院制定。因此，大陸的所有企業(yè)會計(jì)規(guī)范，性質(zhì)均屬法規(guī)，而具有強(qiáng)制性。

　　三、關(guān)於企業(yè)會計(jì)事務(wù)的規(guī)范，包括四個部份：一為會計(jì)準(zhǔn)則，二為財(cái)務(wù)通則，三為會計(jì)制度，四為會計(jì)報(bào)告條例。前三者均采總則與分則的形態(tài)訂定�！�企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則”、“企業(yè)財(cái)務(wù)通則”及“企業(yè)會計(jì)制度”為一般性的通則規(guī)定，另有各特定事項(xiàng)的會計(jì)準(zhǔn)則（例如“企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則一收入”）、各行業(yè)財(cái)務(wù)制度（例如“證券公司財(cái)務(wù)制度”）、各行業(yè)會計(jì)制度（例如“金融企業(yè)會計(jì)制度”）等，為分則性的規(guī)范。

　　四、關(guān)于會計(jì)人員的規(guī)范，包括注冊會計(jì)師（即CPA）、企業(yè)會計(jì)人員及代理記帳人員三者，均訂有資格、考試、管理等辦法。其中總會計(jì)師條例的性質(zhì)較為特殊，是由國務(wù)院所訂定。凡全民所有制大、中型企業(yè)均應(yīng)設(shè)置總會計(jì)師，城鄉(xiāng)集體所有制企業(yè)亦可依需要設(shè)署總會計(jì)師Z故總會計(jì)師仍屬企業(yè)會計(jì)人員，與獨(dú)立的注冊會計(jì)師有別。

　　兩岸企業(yè)會計(jì)規(guī)范體系之比較

　　臺灣采取分散體系大陸則采統(tǒng)一模式

　　一、整體規(guī)范體系之比較：

　　就整個企業(yè)會計(jì)規(guī)范體系而言，臺灣是采取分散體系，即基本規(guī)范與部份規(guī)范系由政府制定法規(guī)，部份規(guī)范則由民間會計(jì)專業(yè)團(tuán)體制定準(zhǔn)則，二者共同構(gòu)成整個會計(jì)規(guī)范。大陸則是采取統(tǒng)一模式，即所有會計(jì)規(guī)范均由政府制定法規(guī)，強(qiáng)制企業(yè)所有會計(jì)事務(wù)均須依法行事。

　　兩岸之所以有不同的企業(yè)會計(jì)規(guī)范體系，各有其時空背景。臺灣50年來，即屬市場經(jīng)濟(jì)，民間專業(yè)團(tuán)體發(fā)展蓬勃，組織健全，會計(jì)專業(yè)團(tuán)體亦然；隨市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會計(jì)專業(yè)團(tuán)體因應(yīng)需要而陸續(xù)研究制定各項(xiàng)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，漸次完備。政府雖早於1952年即在臺灣實(shí)施商業(yè)會計(jì)法，當(dāng)時條文內(nèi)容簡單，直至1995年大幅修訂前，根本無法配合經(jīng)濟(jì)發(fā)展之需要。是以在1995年修訂商業(yè)會計(jì)法時，民間會計(jì)專業(yè)團(tuán)體制定的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，已蔚然形成體系，政府修法時反需借鑒，并承認(rèn)其補(bǔ)充法規(guī)之地位，而形成目前的分散體系。

　　大陸自1949年中華人民共和國成立以來，師法蘇聯(lián)，實(shí)行共產(chǎn)經(jīng)濟(jì)制度，企業(yè)全屬國營，會計(jì)事務(wù)處理亦采蘇聯(lián)模式，與西方迥異。1978年鄧小平掌權(quán)後，毅然改弦易轍，改采國際與美國會計(jì)準(zhǔn)刖，以配合市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)作。其時一切從頭開始，既無類似臺灣的民間會計(jì)專業(yè)團(tuán)體，更無現(xiàn)成的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，勢非由政府負(fù)起建立全套企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的責(zé)任不可，放采統(tǒng)一模式，似屬必然。此外，大陸雖改采市場經(jīng)濟(jì)，但仍堅(jiān)持社會主義，其“國家全面管理“的觀念，仍根深蒂固，亦為其采取統(tǒng)一模式的重要原因。

　　二種企業(yè)會計(jì)規(guī)范體系模式，孰優(yōu)孰劣？其實(shí)二模式的主要差異，在於會計(jì)準(zhǔn)則（包括通則性及各分別性準(zhǔn)則）的制定者，臺灣為民間會計(jì)專業(yè)團(tuán)體，大陸為政府。一般而言，民間會計(jì)專業(yè)團(tuán)體制定企業(yè)準(zhǔn)則的速度較立法機(jī)關(guān)為快；且因?qū)倨渥陨淼膶�業(yè)領(lǐng)域，相對於立法機(jī)關(guān)而言，其所制定的會計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容較為完整、細(xì)密、并且品質(zhì)較佳。據(jù)此而言，分散模式實(shí)優(yōu)於統(tǒng)一模式。大陸既采市場經(jīng)濟(jì)，私營企業(yè)日漸蓬勃，且已漸次成立會計(jì)專業(yè)團(tuán)體（例如“中華人民共和國注冊會計(jì)師協(xié)會”），在此二因素影響下，將來是否會改采分散模式，其關(guān)鍵因素似在大陸是否愿意逐漸修正“國家全面管理”的觀念。本文不作臆測，姑且拭目以待。

　　臺灣規(guī)范對象為企業(yè)大陸則包括企業(yè)及非企業(yè)

　　二、關(guān)于會計(jì)事務(wù)規(guī)范的比險(xiǎn)：

　　在企業(yè)會計(jì)事務(wù)處理方面，兩岸規(guī)范的相同處極多，在此僅作雙方差異的比較。

　�。ㄒ唬┮曰�本規(guī)范言，臺灣的商業(yè)會計(jì)法由立法院制定，大陸的會計(jì)法由全國人民代表大會常務(wù)委員會制定，法規(guī)位階不相上下。以其他的規(guī)范言，臺灣田經(jīng)濟(jì)部及證期會制定，大陸由財(cái)政部制定，法規(guī)位階亦屬相當(dāng)。唯宜注意在雙方各自的法規(guī)位階，則有不同。（二）臺灣的商業(yè)會計(jì)法規(guī)范的對象為企業(yè)，大陸會計(jì)法規(guī)范對象則包括企業(yè)及非企業(yè)組織。臺灣另有會計(jì)法，規(guī)范對象為政府機(jī)關(guān)，至於企業(yè)及政府機(jī)關(guān)以外的組織或團(tuán)體，其會計(jì)事務(wù)處理并未訂有法律，但各主管機(jī)關(guān)多訂有行政命令已規(guī)范之。

　�。ㄈ�）大體而言，臺灣由政府所制定的會計(jì)事務(wù)規(guī)范（包括商業(yè)會計(jì)法、商業(yè)會計(jì)處理準(zhǔn)則、證券發(fā)行財(cái)務(wù)報(bào)告編制準(zhǔn)則）內(nèi)容，與大陸同類規(guī)范（包括會計(jì)法、會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范）相較，各有詳略。臺灣的規(guī)范中，于會計(jì)科目定義及其入帳基礎(chǔ)暨損益計(jì)算等規(guī)定極為詳細(xì)；大陸則均乏相似規(guī)定，此其一。大陸的規(guī)范中，於會計(jì)機(jī)構(gòu)和會計(jì)人員的規(guī)范頗為詳細(xì)；臺灣并無關(guān)於會計(jì)機(jī)構(gòu)的規(guī)定，而關(guān)於會計(jì)人員的規(guī)定則極為簡單（例如商業(yè)會計(jì)法僅有第5條規(guī)定會計(jì)人員，及關(guān)於會計(jì)人員違法的處罰規(guī)定若干條），此其二。第三，大陸的規(guī)范中有會計(jì)監(jiān)督的規(guī)定，亦為臺灣所無。

　�。ㄋ模┐箨憣�會計(jì)事務(wù)規(guī)范分為三大部份，即會計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)通則及會計(jì)制度，均由政府制定總則性及分則性準(zhǔn)則，已如前述。臺灣的會計(jì)制度規(guī)范由政府制定（即“通用商業(yè)會計(jì)制度規(guī)范”），而會計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)通則并不分立，且由民間會計(jì)專業(yè)團(tuán)體制定（即“一般公認(rèn)會計(jì)原則”）。按大陸的“企業(yè)財(cái)務(wù)通則”，其立法目的為：“規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)行為，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理和經(jīng)濟(jì)核算“，所謂”經(jīng)濟(jì)核算“，系指現(xiàn)金等收支的審核計(jì)算。在臺灣并不作此區(qū)分，統(tǒng)由會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，唯其內(nèi)容則不如大陸之詳細(xì)。

　　關(guān)於會計(jì)科目的定義及其入帳基礎(chǔ)暨損益暨等事項(xiàng)，系會計(jì)事務(wù)的主要內(nèi)容，民間會計(jì)專業(yè)團(tuán)體所制定的一般公認(rèn)會計(jì)原則中作詳細(xì)的規(guī)定，自屬當(dāng)然；唯政府所制定的會計(jì)事務(wù)規(guī)范中，亦有相同規(guī)定（但較簡略）。如此重復(fù)規(guī)定，有無必要，頗有爭議。大陸則無此情形，

　　大陸的“企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則”于1992年制定，隔了5年后，自1997年迄今，陸續(xù)發(fā)布了9個特定事項(xiàng)的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則；計(jì)劃未來將會制定刀個以上的準(zhǔn)則。臺灣的“財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)”，自1982年迄今，計(jì)發(fā)布了31號公報(bào)。兩岸相較，自屬臺灣方面較為完備；但大陸起步遲了臺灣10年，至1997年才加快腳步，預(yù)期終有趕上臺灣的一天。

　　三、關(guān)于會計(jì)人員規(guī)范的比較：

　　在會計(jì)人員（廣義）方面，大體上言，大陸對三類會計(jì)人員，均訂有規(guī)范，包括其資格、考試、管理等，頗為詳盡，見上述第二節(jié)列表可知。臺灣僅訂有會計(jì)師法，至于企業(yè)內(nèi)部會計(jì)人員，并未訂有規(guī)范；而代他人處理會計(jì)事務(wù)的會計(jì)人員，商業(yè)會計(jì)法第5條雖有授權(quán)主管機(jī)關(guān)訂訂辦法的明文，但迄未完成。此外，臺灣的會計(jì)師法中并無關(guān)於考試的規(guī)定；唯此并非疏略，而是臺灣設(shè)有中央考試機(jī)關(guān)，訂有“專門職業(yè)及技術(shù)人員考試法”，會計(jì)師考試并依該法規(guī)定辦理，另訂有“會計(jì)師檢驗(yàn)辦法”實(shí)施。大陸并無考試機(jī)關(guān)之設(shè)，故有必要訂定會計(jì)人員考試的各個單行法規(guī)。

　　大陸尚有“總會計(jì)師條例”，性質(zhì)上總會計(jì)師乃屬企業(yè)內(nèi)部會計(jì)人員，之所以訂定此依條例，乃大陸為改革國有企業(yè)，實(shí)施“三師（總會計(jì)師、總經(jīng)濟(jì)師、總工程師）一長（廠長）”制度，以提升經(jīng)營階層功能，強(qiáng)化經(jīng)營改革效益，故訂此條例，臺灣自無可比較。會計(jì)規(guī)范在市場經(jīng)濟(jì)制度運(yùn)作中的重要性，眾所周知。海峽兩岸社會、經(jīng)濟(jì)制度，在有意無意中正進(jìn)行一場世紀(jì)競走，知己知彼，方能領(lǐng)先致勝，故多了解大陸彼岸的會計(jì)規(guī)范體系，實(shí)為我會計(jì)界、會計(jì)人員不可忽略之事。臺灣會計(jì)界較少對會計(jì)規(guī)范體系之探究，更遑論兩岸之比較。本文意在拋磚，以供各界先進(jìn)參考。