我國現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》（簡稱《條例》）規(guī)定了捐贈扣除限額的計(jì)算方法。筆者認(rèn)為其有不協(xié)調(diào)及應(yīng)予改進(jìn)之處。其中，捐贈扣除限額的放寬和內(nèi)外資企業(yè)捐贈處理方法的統(tǒng)一是本文著重討論的問題。

　　一、對外捐贈的定義、類型及意義

　　1.對外捐贈的定義。根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)對外捐贈財(cái)務(wù)管理的通知》，對外捐贈是指企業(yè)自愿無償將其有權(quán)處分的合法財(cái)產(chǎn)贈送給合法的受贈人，用于與生產(chǎn)經(jīng)營活動沒有直接關(guān)系的公益事業(yè)的行為。

　　2.對外捐贈的類型。①公益性捐贈，即向教育、科學(xué)、文化、衛(wèi)生醫(yī)療、體育事業(yè)和環(huán)境保護(hù)、社會公共設(shè)施建設(shè)的捐贈。②救濟(jì)性捐贈，即向遭受自然災(zāi)害或者國家確認(rèn)的“老、少、邊、窮”等地區(qū)以及慈善協(xié)會、紅十字會、殘疾人聯(lián)合會、青少年基金會等社會團(tuán)體或者困難的社會弱勢群體和個人提供的用于生產(chǎn)、生活救濟(jì)、救助的捐贈。③其他捐贈，即除上述捐贈以外，企業(yè)出于弘揚(yáng)人道主義目的或者促進(jìn)社會發(fā)展與進(jìn)步的其他社會公共福利事業(yè)的捐贈。

　　3.對外捐贈的意義。①從國家的立場考慮，捐贈行為，特別是公益、救濟(jì)性捐贈對整個社會的安定繁榮是大有裨益的，它能形成良好、友善的社會風(fēng)尚，促進(jìn)社會主義精神文明建設(shè)，其帶來的社會效益遠(yuǎn)不能以國家損失的稅收收入來衡量。②從企業(yè)的角度考慮，捐贈行為能夠?yàn)槠髽I(yè)贏得社會各界的認(rèn)同與贊譽(yù)，企業(yè)的知名度與聲譽(yù)也會相應(yīng)提高。這對捐贈企業(yè)來說能產(chǎn)生可觀的無形資產(chǎn)價值。

　　二、現(xiàn)行企業(yè)所得稅對捐贈的規(guī)定

　　1.內(nèi)資企業(yè)所得稅捐贈處理方法。根據(jù)《條例》的規(guī)定，納稅人（金融、保險(xiǎn)企業(yè)除外）用于公益、救濟(jì)性的捐贈，在年應(yīng)納稅所得額3％以內(nèi)的部分準(zhǔn)予扣除。金融保險(xiǎn)企業(yè)用于公益、救濟(jì)性的捐贈支出在不超過企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額1.5％的標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的可以據(jù)實(shí)扣除，超過的部分不予扣除。同時企業(yè)通過非營利性的社會團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)向以下事業(yè)或機(jī)構(gòu)的捐贈，準(zhǔn)予在稅前全額扣除，具體包括：紅十字會、福利性及非營利性的老年服務(wù)機(jī)構(gòu)、農(nóng)村義務(wù)教育組織、公益性青少年活動場所。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)等社會力量向中華社會文化發(fā)展基金會的公益救濟(jì)性捐贈稅前扣除問題的通知》，企業(yè)通過中華社會文化發(fā)展基金會對宣傳文化事業(yè)的捐贈在年度應(yīng)納稅所得額10％以內(nèi)的部分可予以扣除。以上規(guī)定之外的超過國家規(guī)定允許扣除的公益、救濟(jì)性捐贈，以及非公益、救濟(jì)性捐贈一律不得作稅前扣除。

　　2.外資企業(yè)所得稅捐贈處理方法。外商投資企業(yè)通過中國境內(nèi)國家指定的非營利的社會團(tuán)體或國家機(jī)關(guān)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害的地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈，可以作為當(dāng)期成本費(fèi)用列支……

　　三、內(nèi)資企業(yè)捐贈處理方法中的幾個問題

　　1.扣除稅率限定過于嚴(yán)格。內(nèi)資企業(yè)一般稅前捐贈扣除比率為3％，且僅限于公益、救濟(jì)性捐贈。筆者認(rèn)為過低的扣除比率會扼殺企業(yè)對外捐贈的積極性。

　　2.扣除比率繁多。目前的扣除比例有：1.5％、3％、10％、100％。在具體計(jì)算中，這些不同的扣除率又存在各自不同的實(shí)施范圍，過于復(fù)雜。筆者認(rèn)為，同為公益、救濟(jì)性捐贈，其為社會帶來的效益也相差無幾，如此細(xì)分，只會在實(shí)際工作中加重稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)的工作量，而無實(shí)質(zhì)性意義。

　　3.內(nèi)外資企業(yè)處理口徑不一致。在公益、救濟(jì)性捐贈的處理上，內(nèi)外資企業(yè)的扣除比率分別為3％與100％，這樣懸殊的差距突出表現(xiàn)了兩者的待遇不同。這有悖于稅收公平原則，只會給國內(nèi)的企業(yè)造成額外的稅收負(fù)擔(dān)，不利于內(nèi)外資企業(yè)的公平競爭……

　　四、改進(jìn)建議

　　1.化繁為簡，套用已有模式。筆者建議，捐贈扣除計(jì)算方法可套用類似業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)等的扣除處理模式。即采用銷售收入作為捐贈扣除限額計(jì)算基數(shù)，并實(shí)行統(tǒng)一的較高的扣除稅率。這樣操作既簡便、易行，又可在一定程度上縮小內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)的差距。

　　2.統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)處理方法。統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)處理口徑才是解決現(xiàn)存問題的根本途徑。筆者認(rèn)為，最終的處理方法應(yīng)趨同于國際通行方法。國際上對捐贈資產(chǎn)的處理有資本法和收益法兩種方法，不過多傾向于采用收益法。在收益法下，捐贈方以稅前資產(chǎn)捐贈，其涉稅方為受贈方。所得稅的征稅對象為經(jīng)營活動的收益方，而在捐贈過程中，受贈方自然為收益方。國家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》中明確規(guī)定自2003年1月1日起，企業(yè)接受捐贈的貨幣性資產(chǎn)及非貨幣性資產(chǎn)，均須并入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。這樣，內(nèi)外資企業(yè)在接受捐贈資產(chǎn)的處理上已達(dá)成一致，即受贈方須就受贈資產(chǎn)納稅。這是否說明我國已采用收益法呢？事實(shí)上，我國內(nèi)外資企業(yè)目前適用的既不是資本法，也不是收益法。因?yàn)樵谕�一文件同一條款中仍規(guī)定企業(yè)對外捐贈，除符合稅收法律法規(guī)規(guī)定的公益救濟(jì)性捐贈外，一律不得在稅前扣除。這意味著在大部分情況下，捐贈方和受贈方須就同一捐贈資產(chǎn)納稅，這顯然違背了“同一稅源不重征”原則，走進(jìn)了雙向征收的怪圈。對此筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)修改關(guān)于捐贈方就捐贈資產(chǎn)納稅的規(guī)定。