三，安然、安達(dá)信事件的沖擊波對(duì)中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)的影響

　　安然、安達(dá)信事件對(duì)中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)的影響，正、負(fù)兩個(gè)方面都有，但總體說來，還是“正”大于“負(fù)”，如同毛澤東同志說的：“壞事在一定條件下會(huì)變成好事”。安然、安達(dá)信事件，不僅使中國乃至全世界在“經(jīng)濟(jì)全球一體化”的浪潮中，各個(gè)國家領(lǐng)導(dǎo)人以及世界市場(chǎng)的主體——跨國公司的領(lǐng)導(dǎo)人，通過這一事件，更深刻地認(rèn)識(shí)到了會(huì)計(jì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的重要地位。

　　忙于抓“恐怖分子”的美國總統(tǒng)布什，也開始關(guān)注“會(huì)計(jì)戰(zhàn)線的恐怖分子”，宣布要直接管理會(huì)計(jì)，聯(lián)邦政府發(fā)出了有關(guān)會(huì)計(jì)、審計(jì)問題的十項(xiàng)政策。負(fù)責(zé)監(jiān)管會(huì)計(jì)行業(yè)的美國公共監(jiān)察委員會(huì)宣布將于3月31日起正式停止運(yùn)作，提議由國會(huì)盡快成立一個(gè)全新的獨(dú)立的會(huì)計(jì)行業(yè)監(jiān)察機(jī)構(gòu)。監(jiān)察委員會(huì)主席查爾斯？鮑什爾稱“是徹底改變的時(shí)刻了”，他建議新機(jī)構(gòu)命名為“獨(dú)立會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)”，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)所和會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則等進(jìn)行監(jiān)督考察，該組織每年運(yùn)作資金將高達(dá)1億美元。發(fā)達(dá)國家七國財(cái)長(zhǎng)會(huì)議定的主題中，就列入了“會(huì)計(jì)問題”。中國及香港地區(qū)的安達(dá)信于3月21日宣布并入普華永道，安達(dá)信的旗號(hào)在中國的土地上從此消失。

　　而安然、安達(dá)信事件在中國的影響怎樣？除了最高當(dāng)局是否在研究我們不得而知以外，中國會(huì)計(jì)界業(yè)內(nèi)大人士最初只是感到震驚，并直接了當(dāng)?shù)嘏c“16號(hào)文件”掛鉤，認(rèn)為：這是在“關(guān)鍵時(shí)刻，出現(xiàn)的關(guān)鍵事件，解決了關(guān)鍵問題”�，F(xiàn)在，再深入一步研究，大都感到其影響和含義遠(yuǎn)非這么簡(jiǎn)單！安然、安達(dá)信事件告訴我們，會(huì)計(jì)業(yè)的誠信建設(shè)，不僅是中國、也是全球同行業(yè)建設(shè)中極其緊迫、極其重要的基礎(chǔ)的基礎(chǔ)。這就回到我們的主題——誠信教育。

　　下面分三個(gè)部分來研究這方面的問題。

　�。ㄒ唬� 市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的利益鏈條中會(huì)計(jì)業(yè)的誠信是最重要的一環(huán)。

　　1、 市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中誠信與利益的鏈條。

　　我們改革的目標(biāo)，是要建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是一種誠信經(jīng)濟(jì)，它的的主體是企業(yè)，而企業(yè)需要通過中介組織溝通與社會(huì)公眾的聯(lián)系，才能進(jìn)入市場(chǎng)。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)是“跑部錢進(jìn)”；市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)只能“誠信入市”，靠誠信在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中獲得自己應(yīng)得的利益。如下圖式：

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)——→市場(chǎng)主體——→市場(chǎng)中介——→社會(huì)公眾——→主體利益

　　作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體的企業(yè)，包括非上市公司（現(xiàn)代企業(yè)）和上市公司（資本市場(chǎng)、證券市場(chǎng)主體），不能自己宣布自己是誠信可靠的，需要委托社會(huì)中介組織作為自己的“誠信代言人”，才能取得進(jìn)入市場(chǎng)的社會(huì)公眾對(duì)其誠信度的認(rèn)可。因此，企業(yè)對(duì)CPA的委托，實(shí)質(zhì)上是一種誠信委托責(zé)任，而CPA則是誠信受托責(zé)任。問題就在于我們的CPA，必須清醒地認(rèn)識(shí)到，這份與企業(yè)簽訂的審計(jì)約定書，實(shí)質(zhì)上是一份向全社會(huì)承諾的誠信契約書。如下圖式：

　　市場(chǎng)主體誠信責(zé)任

　　　　\\\\

　　　　　　\\\\——→市場(chǎng)中介誠信責(zé)任

　　　　　　　　　　　　\\\\

　　　　　　　　　　　　　　\\\\——→社會(huì)公眾公信度

　　社會(huì)公眾包括：進(jìn)入市場(chǎng)的投資者（含七千萬股民）、債權(quán)人、企業(yè)、金融團(tuán)體、企業(yè)職工（含數(shù)萬億社會(huì)保險(xiǎn)基金）、社會(huì)其他人員，等等。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，這些都是“經(jīng)濟(jì)人”，都有各自的經(jīng)濟(jì)利益。所以，CPA作為市場(chǎng)主體誠信受托人，不僅要對(duì)市場(chǎng)主體——企業(yè)負(fù)責(zé)，更重要的是要對(duì)最終受益者——社會(huì)公眾負(fù)責(zé)，社會(huì)公眾的經(jīng)濟(jì)利益是通過中介機(jī)構(gòu)來進(jìn)行溝通的。如果社會(huì)公眾利益受到損害，作為中介機(jī)構(gòu)成員的CPA，也必然受到?jīng)_擊。如下圖式：

　　社會(huì)公眾          公眾利益

　　　　\\\\               /

　　　　\\\\             /

　　　　　　——→

　　　　中介組織受托關(guān)系

　　社會(huì)中介組織——會(huì)計(jì)師事務(wù)所，自身也是“經(jīng)濟(jì)人”，也會(huì)追求自己應(yīng)得的功利。當(dāng)誠信影響功利時(shí)，兩者博弈的結(jié)果，就是做假與不做假的的分界線。如同一批批倒下的事務(wù)所那樣，喪失誠信的事務(wù)所崩塌，喪失誠信的上市公司崩塌，最后導(dǎo)致整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的崩塌。安然事件振動(dòng)之所以如此大，就在于它嚴(yán)重地影響了社會(huì)公眾對(duì)美國證券市場(chǎng)乃至全世界對(duì)跨國公司財(cái)務(wù)信息的信任。當(dāng)我們進(jìn)入了“跨國公司的時(shí)代”，人們對(duì)跨國公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告信任度的下降，也就會(huì)導(dǎo)致局部地區(qū)乃至全球的金融危機(jī)的到來！

　　綜上所述，我們可以清晰地看到，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的誠信與利益的鏈條，是相輔相成，也是相克相碰的。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)也就是在這種相輔相成、相互矛盾的不斷博弈中而波瀾起伏地前進(jìn)或后退。如下圖示：

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)誠信≈≈≈上市企業(yè)誠信≈≈≈會(huì)計(jì)師事務(wù)所誠信≈≈≈社會(huì)公信

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)利益≈≈≈上市公司利益≈≈≈會(huì)計(jì)師事務(wù)所利益≈≈≈公眾利益

　　2、 CPA行業(yè)的產(chǎn)品是誠信。

　　會(huì)計(jì)人員工作的產(chǎn)品是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，CPA工作的產(chǎn)品是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息公信力的證明，因此CPA行業(yè)的產(chǎn)品本身就是誠信，會(huì)計(jì)市場(chǎng)也就是誠信市場(chǎng)。反之，缺乏誠信就不需要CPA這個(gè)行業(yè)，缺乏誠也就無法建立會(huì)計(jì)市場(chǎng)。會(huì)計(jì)市場(chǎng)中的交易就是誠信產(chǎn)品的交換，誠信是會(huì)計(jì)市場(chǎng)的基礎(chǔ)，更是整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)。

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是信息經(jīng)濟(jì)，準(zhǔn)確、真實(shí)、快速的經(jīng)濟(jì)信息，是市場(chǎng)主體及市場(chǎng)監(jiān)督者能夠作出正確決策的重要依據(jù)，也是社會(huì)公眾利益的保障。不真實(shí)的經(jīng)濟(jì)信息，將導(dǎo)致錯(cuò)誤的經(jīng)濟(jì)決策，損害公眾的利益，擾亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是經(jīng)濟(jì)信息的基礎(chǔ)，據(jù)專家們統(tǒng)計(jì)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息在經(jīng)濟(jì)信息中占有2/3以上，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量對(duì)經(jīng)濟(jì)信息的質(zhì)量具有決定性的影響。因此，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，無論委托人、受托人以及社會(huì)公眾和政府管理當(dāng)局，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息必然高度關(guān)注。而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量真實(shí)與否，主要取決于信息生產(chǎn)者的誠信，從這種意義上說，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)也就是誠信經(jīng)濟(jì)，而誠信經(jīng)濟(jì)在前臺(tái)表演的“主角”，便理所當(dāng)然地由會(huì)計(jì)人員、企業(yè)總會(huì)計(jì)師和CPA來扮演。當(dāng)然，還有“后臺(tái)”，那就是《會(huì)計(jì)法》中所指的“會(huì)計(jì)行為的法律責(zé)任是單位負(fù)責(zé)人”。安然、安達(dá)信事件就是例證。

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)、尤其是資本市場(chǎng)，產(chǎn)生了CPA職業(yè)服務(wù)的需要，開拓了公共會(huì)計(jì)領(lǐng)域，形成了會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)。整個(gè)交易的走向如下圖式：

　　市場(chǎng)交易——→企業(yè)與事務(wù)所的委托和被委托——→事務(wù)所提供無形的產(chǎn)品（誠信）——→提高企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表的公信力——→取得社會(huì)公眾的信任（購買企業(yè)的股票）——→市場(chǎng)交易成交

　　在這里，信息的需求者：投資者、債權(quán)人、企業(yè)、職工，在我國還有最重要的需求者——政府；信息的供給者：企業(yè)會(huì)計(jì)、CPA；交易行為的程序：企業(yè)通過CPA進(jìn)入資本市場(chǎng)，CPA通過服務(wù)于企業(yè)同時(shí)進(jìn)入資本市場(chǎng)；市場(chǎng)準(zhǔn)入條件，無論對(duì)企業(yè)還是CPA，主要是兩個(gè)方面：一是信用，二是法制；因而企業(yè)和CPA對(duì)市場(chǎng)的責(zé)任是雙重的：道德責(zé)任，法律責(zé)任；對(duì)違法、違規(guī)者的處罰也是雙重的：道德的譴責(zé)，法律的制裁。

　　上述雙重責(zé)任的作業(yè)流程是：市場(chǎng)需求——→企業(yè)委托——→CPA提供——→面向社會(huì)公眾。因此，CPA與委托人的合約，實(shí)際上是面對(duì)全社會(huì)的公約，而這種公約反映了不同利益集團(tuán)的相互博弈。

　　3、 真假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息博弈中的制約力量。

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，充滿了真假會(huì)計(jì)信息的博弈，這既是現(xiàn)實(shí)的，也是不可避免的。誠信與做假相互對(duì)立，沒有假，顯不出真；沒有真，也不存在假。人們就是生活在這種“真真假假”的現(xiàn)實(shí)之中。美國的證券市場(chǎng)那么發(fā)達(dá)，出現(xiàn)了安然！“五大”那么“厲害”，出現(xiàn)了安達(dá)信！人們不禁發(fā)出哀嘆：“上帝呀，在這個(gè)世界上我還能相信誰�。俊贝蟾胚@也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的“永嘆調(diào)”！

　　在真假相隨相伴的同時(shí)，興起了制約真假博弈的力量。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)培養(yǎng)出來的人，還是聰明的，但還沒有到達(dá)“聰明絕頂”！

　　會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不對(duì)稱，用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來控制；

　　效用函數(shù)不一致，用審計(jì)準(zhǔn)則來規(guī)范；

　　經(jīng)濟(jì)利益不公平，用法律強(qiáng)制作保證。

　　在現(xiàn)實(shí)復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，政府或有關(guān)團(tuán)體制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，再完善也有漏洞；企業(yè)再誠信，也有選擇會(huì)計(jì)政策的自由；CPA再公正，審計(jì)工作歸根到底只能是“程序”加“抽樣”。安然、安達(dá)信所使用的準(zhǔn)則、政策、程序，過去往往被認(rèn)為是“天衣無縫”。但是，卻出事了，出大事了！象“9.11”事件倒塌的紐約“雙塔”，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的“雙安”倒塌了！面對(duì)“雙安”倒塌后留下的深沉的“黑洞”，顯然，美國自己也感到，對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)原有的制約力已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠了。不同的利益集團(tuán)，正在尋求新制衡力量！

　　4、 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息為什么會(huì)被扭曲？

　　這是一個(gè)十分復(fù)雜的問題。從三個(gè)方面來探討：

　　第一，兩種導(dǎo)向：政府導(dǎo)向——計(jì)劃經(jīng)濟(jì)

　　　　　　　　　　市場(chǎng)導(dǎo)向——道德法律

　　第二，適應(yīng)兩種要求：市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)利益的要求——功利的惟一性

　　　　　　　　　　　　誠信道德的要求——有限制的功利性

　　第三，影響兩種導(dǎo)向的主要因素：客觀市場(chǎng)——資本市場(chǎng)的規(guī)律

　　　　　　　　　　　　　　　　　主觀市場(chǎng)——政府意志和CPA的行為

　　這三個(gè)方面、六對(duì)因子的排列組合，形成了難以計(jì)算的多元函數(shù)，產(chǎn)生多種結(jié)果。在九屆五次人代會(huì)上，不少代表提出：“不誠信主要是誰的問題？對(duì)這個(gè)問題相當(dāng)多的注冊(cè)會(huì)計(jì)師乃至整個(gè)行業(yè)不是很理解。不少問題深追起來，涉及方方面面，不光是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的問題。所以，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來講，講誠信還有一個(gè)外部環(huán)境問題。公司要有誠信，券商要有誠信，律師要有誠信，政府就更要有誠信，社會(huì)大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境要治理，全民誠信教育確實(shí)非常重要”。

　　全國人大代表、財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所博導(dǎo)楊周南在發(fā)言中指出：“從會(huì)計(jì)個(gè)人利益來講，誰都不愿意主動(dòng)出具假信息，最后做出假賬，是因?yàn)橐恍┕�司的法人代表有這方面的需求。會(huì)計(jì)不做假賬很可能丟‘飯碗’。建議，首先，會(huì)計(jì)要職業(yè)自律，用法律約束自己的職業(yè)道德。第二，要給會(huì)計(jì)業(yè)以強(qiáng)有力的法律保護(hù)，從法律上保護(hù)他們的從業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，并建立相應(yīng)的責(zé)任險(xiǎn)。一旦由于會(huì)計(jì)的原因而給公眾帶來損失，保險(xiǎn)公司可以給予一定的保障。第三，減少政府的干預(yù)，保證會(huì)計(jì)行業(yè)的獨(dú)立性。第四，應(yīng)嚴(yán)肅上市公司的法人治理結(jié)構(gòu)。如果投資者、管理者二者集于一身，會(huì)使得會(huì)計(jì)無所適從。最后，要建立全社會(huì)的信用制度”。

　　（二）中國CPA行業(yè)誠信建設(shè)的漸進(jìn)性

　　1、 中國CPA行業(yè)誠信建設(shè)的三個(gè)階段：

　　第一階段：從1981年至1991年，這十年間，事務(wù)所是“奉命審計(jì)”，誠信問題沒有列入議事日程。

　　1980年12月31日財(cái)政部關(guān)于重建和恢復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度的文件，直接的動(dòng)因是適應(yīng)對(duì)外開放的需要。重建的基礎(chǔ)是植根于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制土壤之中。典型表現(xiàn)是：國家法律規(guī)定事務(wù)所的性質(zhì)是“經(jīng)國家批準(zhǔn)的事業(yè)單位”，事務(wù)所的工作人員是“吃皇糧”的“國家工作人員”；事務(wù)所的服務(wù)對(duì)象是“外商投資企業(yè)”（稅法規(guī)定，外商投資企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，需經(jīng)中國注冊(cè)的會(huì)計(jì)師審計(jì)并出具報(bào)告方為有效），其基本功能是為外商報(bào)稅服務(wù)。但大多稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告并不“認(rèn)賬”，外商投資企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告有沒有附送注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告，與其納稅關(guān)系并不密切。日積月累，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在起步的十年，其作用是“效應(yīng)遞減”。十年徘徊，無所作為。中國CPA行業(yè)到也十分“平靜”，“平安無事”！所涉及的三個(gè)方面：外商企業(yè)、稅務(wù)當(dāng)局、會(huì)計(jì)師事務(wù)所，沒有“誠信”的話題。事務(wù)所養(yǎng)活了一批離退休人員，政府稅務(wù)部門對(duì)外商投資企業(yè)多了一種“可有可無的監(jiān)督”，市場(chǎng)只是在涉外企業(yè)中把注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為一種“擺設(shè)”。十年時(shí)間，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)可謂生活在“世外桃園”之中，客戶幾乎沒有就審計(jì)業(yè)務(wù)同注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)生法律糾紛，行業(yè)主管部門也從未因注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作過失對(duì)他們進(jìn)行任何處罰�！皯{良心做人，憑本事吃飯”，是CPA為人、執(zhí)業(yè)的通俗說法！

　　其本質(zhì)可用下圖式表示：

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所=國家事業(yè)單位=掛靠單位的權(quán)力延伸=“二政府”

　　相信政府=相信掛靠單位=相信會(huì)計(jì)師事務(wù)所

　　在這種體制下，最最需要的是“忠”，而無須講“誠”，“忠”就體現(xiàn)了“誠”。不相信事務(wù)所就是不相信政府，誰還會(huì)去思考事務(wù)所是否“誠信”？政府能通過就行！政府自己辦的事務(wù)所，為什么“自己不相信自己”��？

　　第二階段：從1991年至1995年，這5年間，事務(wù)所處于漸進(jìn)式轉(zhuǎn)型之中。從“奉命審計(jì)”到實(shí)施“財(cái)務(wù)審計(jì)”。誠信問題開始啟動(dòng)。

　　這個(gè)期間最最重要的是小平同志的南巡講話發(fā)表了，中共中央通過了關(guān)于經(jīng)濟(jì)體制改革的決定，宣布中國要建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。從此，中國的經(jīng)濟(jì)體制改革以建立市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為目標(biāo)進(jìn)入了一個(gè)真正實(shí)施的階段。

　　開放推動(dòng)了改革，改革進(jìn)入了新的階段。國內(nèi)改革的重要標(biāo)志，是證券市場(chǎng)開始建立，資本市場(chǎng)的啟動(dòng)，國有企業(yè)大規(guī)模重組，所有制結(jié)構(gòu)發(fā)生重大變化。1992年末第一批9家上市公司“登場(chǎng)”，股份制改造“兩個(gè)規(guī)范意見”及12個(gè)配套文件相繼出臺(tái)，接著第二批、第三批上市公司進(jìn)入資本市場(chǎng)，并且從國內(nèi)走向國際，A股、B股、H股、N股……，搞得中國的CPA“眼花繚亂”。中國CPA行業(yè)面臨新的轉(zhuǎn)折，資本市場(chǎng)把中國CPA真正地推向市場(chǎng)、推向社會(huì)、推向國際。CPA行業(yè)的服務(wù)對(duì)象、服務(wù)范圍、服務(wù)要求、服務(wù)方式、服務(wù)隊(duì)伍等等，都發(fā)生了深刻變化，以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為導(dǎo)向，與建立在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制上的CPA舊體系，發(fā)生了激烈的矛盾，舊體制已經(jīng)完全不能適應(yīng)新的變化了的形勢(shì)。改革CPA行業(yè)體制，勢(shì)在必然！

　　“老三大”案件就是在這個(gè)期間發(fā)生的，它是“反面教員”，卻起到了預(yù)想不到的“積極”作用。推動(dòng)了中國第一部《注冊(cè)會(huì)計(jì)法》的誕生；推動(dòng)了行業(yè)游戲規(guī)則的制定，結(jié)束了中國自1918年創(chuàng)建注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度以來沒有審計(jì)準(zhǔn)則的歷史；啟動(dòng)“兩會(huì)”聯(lián)合，建立了全國統(tǒng)一的會(huì)計(jì)市場(chǎng)，等等，CPA行業(yè)的宏觀體制改革正在啟動(dòng)。在微觀上——事務(wù)所的體制改革也在漸進(jìn)式地推進(jìn)。財(cái)政部在1993年發(fā)出了第一份要求事務(wù)所要脫鉤改制的文件，雖然是非常微弱的呼聲，但畢竟有一個(gè)聲音在呼喚！合伙所有了“三家村”，雖然在汪洋大海的國有所中幾乎算不出比重，但終于讓人們看到了曙光。CPA在轉(zhuǎn)型的陣痛中掙扎！

　　一半在“天堂”，一半在“地獄”；一半是“天使”，一半是“魔鬼”；什么“八國聯(lián)軍入侵”、“各路諸候混戰(zhàn)”等等，這些貶義詞在社會(huì)大變革中賦予了新的含義。它意味著改革的浪潮有如“山雨猶來風(fēng)滿樓”，改革的暴風(fēng)驟雨即將來臨。法律的準(zhǔn)備、觀念的準(zhǔn)備、組織的準(zhǔn)備、隊(duì)伍的準(zhǔn)備，等等，都在積極地蘊(yùn)釀之中。然而都還不夠成熟！

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)“經(jīng)濟(jì)人”的功利主義成為社會(huì)進(jìn)步的巨大推動(dòng)力，改革開放總設(shè)計(jì)師的“貓論”、“讓一部分人先富起來”成為社會(huì)生產(chǎn)力向前發(fā)展的巨大推動(dòng)力。道德觀念與時(shí)俱進(jìn)地發(fā)生了巨大變化！沒有物質(zhì)利益的“抽象道德觀”已經(jīng)過時(shí)，有限度的功利主義適應(yīng)了時(shí)代發(fā)展的需要！但是，也應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，在發(fā)揮功利主義作用的同時(shí)，對(duì)它的負(fù)面影響缺乏足夠的認(rèn)識(shí)，也缺乏相應(yīng)的、完善的、強(qiáng)有力的法律體系、監(jiān)管體系的制約，缺乏有效的誠信教育和道德約束。因此，在啟開“天堂”之路的同時(shí)，也帶來進(jìn)入“地獄”的深淵�！疤焯谩迸c“地獄”僅一步之隔！

　　第三階段：1995年至2000年，這五年，中國CPA行業(yè)處于急風(fēng)暴雨式的變革之中，“風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)”成為導(dǎo)向，注冊(cè)會(huì)計(jì)師成為事務(wù)所的投資主體和承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的主體，誠信成為社會(huì)十分關(guān)注、行業(yè)涉及生存在的重大問題。

　　這個(gè)期間的重要標(biāo)志，首先是深圳市《注冊(cè)會(huì)計(jì)師條例》的發(fā)布、實(shí)施和在全市實(shí)現(xiàn)全行業(yè)改制成功；深圳注協(xié)成為全國第一家真正向“行業(yè)自律組織”邁進(jìn)的行業(yè)協(xié)會(huì)。緊接著是全國最大、最好、肩負(fù)重任的執(zhí)行證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)事務(wù)所的體制改革在1998年年底全部完成，至1999年底，全行業(yè)實(shí)現(xiàn)了以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為投資主體的全方位改革，國有資產(chǎn)從這個(gè)領(lǐng)域全部退出。在全國各行業(yè)中，第一個(gè)率先實(shí)現(xiàn)了“全行業(yè)私有化”！“老板”“改朝換代”了！CPA行業(yè)正經(jīng)歷“脫胎換骨”的改造，CPA行業(yè)在烈火中新生！。

　　有人說，別人經(jīng)歷了二百年，我們才走了二十年！但事實(shí)證明，我們二十年走完了別人需要一百多年才能走完的路程，我們不應(yīng)當(dāng)妄自非��！這不一個(gè)數(shù)學(xué)上的簡(jiǎn)單比例，是一場(chǎng)革命�。ㄐ∑秸f：改革也是革命）同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，在有些方面，我們走得太急�！安粩喔锩�論”需要與“革命階段論”結(jié)合！“急風(fēng)暴雨”過后，需要一段“休生養(yǎng)息”的時(shí)光。在我們還沒有完全能夠掌握駕馭驚濤海浪本領(lǐng)的時(shí)候，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的大海就給了我們八級(jí)以上風(fēng)浪的考驗(yàn)，社會(huì)沒有給我們以喘息的機(jī)會(huì)；同時(shí)也由于我們自己的失誤或過錯(cuò)，在改革的陣痛中，付出了沉重的代價(jià)！其中重要的教訓(xùn)之一，就是沒有加強(qiáng)誠信建設(shè)和法制建設(shè)，使改革后有的事務(wù)所象一匹“脫韁的野馬”，行業(yè)管理對(duì)它失去了駕馭的能力。其實(shí)也是好事，大江東去，大浪淘沙，歷史正是在這樣后浪推前浪永恒的運(yùn)動(dòng)中，波濤滾滾，一泄千里！

　　與之相適應(yīng)的是行業(yè)對(duì)誠信建設(shè)的認(rèn)識(shí)也就經(jīng)歷了這么三個(gè)階段：沒有認(rèn)識(shí)，初步認(rèn)識(shí)，深刻認(rèn)識(shí)！

　　2、 我們?nèi)绾巫哌M(jìn)、走出“一片沼澤地”？

　　缺乏誠信，全行業(yè)缺乏誠信，全社會(huì)缺乏誠信，是導(dǎo)致我們陷入“一片沼澤地”的主要原因。有一位著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家指出，中國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)目前最緊的資源是什么？一個(gè)字：缺“德”！這不是罵人，是一字千斤的忠言！“以德治國”，“以德治業(yè)”，乃百年大計(jì)、千年大計(jì)、萬年大計(jì)！

　　社會(huì)上流行的一些說法，從一個(gè)側(cè)面反映了部分人民群眾對(duì)轉(zhuǎn)型過程中權(quán)利分配、資源分配、利益分配的一些看法：“吃了財(cái)政吃銀行，吃了銀行吃百姓（通過股市圈錢，坑害中小股民）”：“國企上市的原始積累，一靠壟斷資源，二靠對(duì)中小股民的剝奪”：“民營企業(yè)的原始積累，一靠鉆政策空子，二靠權(quán)錢交易”，否則一個(gè)頻臨困境的國企，怎么可能一夜之間成為盈利率四十倍、五十倍甚至成百倍的“優(yōu)秀企業(yè)”？一個(gè)擺攤設(shè)店的小業(yè)主，怎么可能一夜之間成為暴發(fā)的億萬富翁？雖然言之過激，但確有其事。CPA如果面臨這樣的上市公司，將會(huì)怎樣？一位在高科技行業(yè)擔(dān)任CEO的朋友描繪了一個(gè)公式：“技術(shù)受制于資本，資本受制于政治”……。這些可能就是CPA陷入泥潭的客觀環(huán)境。

　　還有一點(diǎn)，就是社會(huì)對(duì)CPA的期望值過高，“高得下不來了”！即使從“經(jīng)濟(jì)警察”改行轉(zhuǎn)業(yè)為“經(jīng)濟(jì)醫(yī)生”，人們也希望CPA是“包醫(yī)百病”能夠“手到病除，起死回生”的“神醫(yī)”！企業(yè)希望你幫他“扭虧為盈”，股民期待你幫他“解套”，政府要求你“萬無一失”……等等，過高的期望值，扭曲了CPA行業(yè)發(fā)展的導(dǎo)向！

　　CPA行業(yè)連年大案、要案累累，也有自己不可推卸的責(zé)任。該“殺、關(guān)、管”的還得繩之以法！“絕不心慈手軟”！只要犯罪事實(shí)清楚，獲取證據(jù)確鑿，法律程序完備，“殺雞給猴看”或“殺猴給雞看”，都一樣！問題在于我們自己不要怨天尤人，正象本研究組在多次座談會(huì)上聽到的：“從我做起，從所做起，從現(xiàn)在做起！”“讓社會(huì)滿意，讓總理放心！”埋怨是無能的表現(xiàn)，也是推卸責(zé)任的“最好辦法”。誠信教育最根本的辦法還在于自我教育，誠信品格最基本的途徑還是自我修養(yǎng)。不能因?yàn)榘踩�、安達(dá)如何如何，我們自己就能怎樣、怎樣。安然、安達(dá)信的錯(cuò)誤并不能解脫我們自己所犯錯(cuò)誤，反而能促使我們?cè)诟�深的層次、更寬的領(lǐng)域去反思自己的不足。

　　在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，一些上市公司做假，為了達(dá)到配股條件，或者免于遭到“T”或“P”處理，或者配合“莊家”美化業(yè)績(jī)，以抬高股價(jià)等。因此，往往會(huì)在年中、年末時(shí)，精心制造虛假會(huì)計(jì)信息。其特征不外是：第一，。多計(jì)資產(chǎn)、少計(jì)負(fù)債，或多計(jì)所有者權(quán)益；第二，。多計(jì)收入、收益，少計(jì)費(fèi)用、成本和損失；第三，不按規(guī)定披露信息，削弱會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性；第四，巧妙利用會(huì)計(jì)政策，在收益好的年度多提減值準(zhǔn)備，在收益差的年度釋放“準(zhǔn)備”，達(dá)到收益穩(wěn)定的效果，等等。其作假的手段遠(yuǎn)不及安達(dá)信在為安然公司提供咨詢服務(wù)時(shí)所提供服務(wù)“更高級(jí)”，也沒有比安達(dá)信銷毀審計(jì)檔案那么惡劣，犯的還只是“初級(jí)階段”的錯(cuò)誤。但我們自己不能“寬容”自己，不能把所有的責(zé)任推到“審計(jì)程序有其固有的局限性”，“審計(jì)是一種事后檢查，不可能完全還原企業(yè)以往的交易”，“審計(jì)抽樣技術(shù)的限制，審計(jì)不可能起到完全差錯(cuò)防弊的作用，也不可能對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)狀況和盈利能力完全保證”，等等。從已經(jīng)揭露的國內(nèi)上市公司許多會(huì)計(jì)造假案例可以發(fā)現(xiàn)，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持職業(yè)謹(jǐn)慎，執(zhí)行應(yīng)有的審計(jì)程序，就可以獲得適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，抓住造假者的狐貍尾巴。國內(nèi)許多審計(jì)失敗的案例證明，過失的主要原因不是審計(jì)技術(shù)問題，更多的是職業(yè)道德問題。

　　九屆五次人代會(huì)上，有的人大代表指出：“我們不能一味地去追究別人的責(zé)任，減輕自己的責(zé)任。從注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)來講，從90年代初到現(xiàn)在一直沒消停。從‘老三大’案件到‘新三大’案件，涉及的都是誠信問題。直到2001年出現(xiàn)的種種問題，仍然是誠信問題�！�新時(shí)期遇到老問題’，怎么辦？靠什么來轉(zhuǎn)變？‘開展誠信教育’，國務(wù)院總理有指示，財(cái)政部和國家會(huì)計(jì)學(xué)院有統(tǒng)一部署，這是事前的一種引導(dǎo)，對(duì)整個(gè)行業(yè)，包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)和會(huì)計(jì)從業(yè)人員，都具有重大意義。這是一件要踏踏實(shí)實(shí)做的事，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師要進(jìn)行長(zhǎng)期不懈的教育�！蔽覀冋J(rèn)為，這是人大代表對(duì)我們這個(gè)行業(yè)的極大關(guān)心和極大支持。

　　（三）從宏觀角度思考中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)未來的安排

　　安然、安達(dá)信事件，促使我們從宏觀角度思考中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)在發(fā)展中的安排，再具體一點(diǎn)講，就是應(yīng)當(dāng)思考一下國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)中的地位和作用，因?yàn)樵谥袊鴷?huì)計(jì)市場(chǎng)中，“五大”已經(jīng)在起著“主導(dǎo)作用。當(dāng)然，在思考這些問題時(shí)，也應(yīng)當(dāng)實(shí)事求是，遵循WTO原則，遵守中國法律。但絕不是”狹隘的民族主義“，而是安然、安達(dá)信事件引發(fā)的更深層次的思考。

　　1、 重建信用是全球CPA行業(yè)共同的當(dāng)務(wù)之急。

　　安然、安達(dá)信事件，在美國、在全球引發(fā)了對(duì)“五大”的信用危機(jī)，包括誠信測(cè)試、完善制度、改革體制、嚴(yán)格監(jiān)控、經(jīng)濟(jì)安全等等，當(dāng)然也包括進(jìn)入中國的“五大”在內(nèi)，讓我們共同進(jìn)行思考�！拔宕蟆笔恰鞍倌昀系辍�，先進(jìn)的技術(shù)，現(xiàn)代化的管理，豐富的信息資源，快捷的國際網(wǎng)絡(luò)，優(yōu)秀的人才團(tuán)隊(duì)，等等。一方面，“五大”要繼續(xù)保持和發(fā)揚(yáng)；另一方面，我們?nèi)匀灰�努力向“五大”學(xué)習(xí)。

　　業(yè)內(nèi)有人提出“不要迷信五大”，這也是實(shí)事求是的。這不僅是中國CPA的想法，也是對(duì)“五大”同行的關(guān)心和愛護(hù)。中國人深有體會(huì)，如果自己對(duì)自己經(jīng)到了“迷信”的程度，本事再大，也會(huì)犯錯(cuò)誤！中國的CPA應(yīng)當(dāng)把“誠信為本，操守為重，遵循準(zhǔn)則，不做假賬”的教導(dǎo)，時(shí)時(shí)刻刻牢記在心，貫徹在執(zhí)業(yè)的全過程中。同時(shí)要樹立信心，聚集人氣，重整雄風(fēng)，把整個(gè)行業(yè)建設(shè)推向一個(gè)新的臺(tái)階。對(duì)于進(jìn)入中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)的“五大”同行來說，也同樣需要遵循這四句話的基本原則，而不是“例外”。我們期待真誠合作、平等相待，共同把中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)真正融入全球會(huì)計(jì)市場(chǎng)。在WTO談判時(shí)，美國政府的代表也認(rèn)為，“五大”進(jìn)入中國以后，離開中國CPA的幫助，同樣也是寸步難行的。在安然、安達(dá)信事件后，重建誠信，對(duì)“五大”也是當(dāng)務(wù)之急。

　　2、 法律是規(guī)范道德的強(qiáng)制性手段。

　　馬克思在《哥達(dá)綱領(lǐng)批判》中曾經(jīng)說過：一萬次空話，抵不上一次行動(dòng)。美國安達(dá)信的崩塌，安達(dá)信國際會(huì)計(jì)公司的崩塌，似乎已成定局，即使再生，也是傷痕累累！休生養(yǎng)息，東山再起，更是況日長(zhǎng)久。不需要到處“散發(fā)傳單”，解說自己的“清白”，作為同行，從心底勸告，那樣反而會(huì)增加客戶的不信任感，處理這方面的問題也需要誠信！

　　安達(dá)信國際會(huì)計(jì)公司自稱創(chuàng)造了許多個(gè)“第一”，宣揚(yáng)最多的是當(dāng)年他們具有比其他“四大”不同的兩大特點(diǎn)：一是多元化經(jīng)營，率先實(shí)現(xiàn)“咨詢收入超過審計(jì)收入”；二是全球高度集中統(tǒng)一管理。安然事件暴露，恰恰是這兩個(gè)“特點(diǎn)”，造成了美國安達(dá)信或者是安達(dá)信國際會(huì)計(jì)公司今日的災(zāi)難。

　　集咨詢、審計(jì)于一體，損害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。左手出主意，右手查自己，即使有千張咀，也難于為自己辯解！這也給中國CPA行業(yè)未來的發(fā)展，提供了有益的啟迪�！吨腥A人民共和國注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第三條規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)加入會(huì)計(jì)師事務(wù)所”，第四十條規(guī)定：“對(duì)未經(jīng)批準(zhǔn)承辦本法第十四條規(guī)定的注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)（第十四條為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法定審計(jì)業(yè)務(wù)）的單位，由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門責(zé)令其停止違法活動(dòng)，沒收違法所得，可以并處違法所得一倍以上五倍以下的罰款”。世界各國也都有類似的法律規(guī)定，除會(huì)計(jì)師事務(wù)所以外，其他任何機(jī)構(gòu)、組織、單位不得從事法定審計(jì)業(yè)務(wù)，理所當(dāng)然咨詢公司也不得從事法定審計(jì)業(yè)務(wù)。當(dāng)年也有的國際會(huì)計(jì)公司以咨詢公司的名義進(jìn)行法定審計(jì)業(yè)務(wù)，受到了中國政府有關(guān)部門的處罰，時(shí)至今日，不應(yīng)當(dāng)重蹈復(fù)轍。記住，咨詢公司依照中國法律規(guī)定，是不能做法定審計(jì)業(yè)務(wù)的！

　　安達(dá)信曾經(jīng)是世界知名國際會(huì)計(jì)公司，年收入高達(dá)90億美元，等于中國全國事務(wù)所收入總和的十倍。這么一個(gè)“龐然大物”，實(shí)行全球高度集中統(tǒng)一管理，確實(shí)難得，應(yīng)當(dāng)有許多可學(xué)習(xí)、借鑒之處。大有大的好處，不僅擁有廣泛的資源可以集中利用，在全球范圍內(nèi)抵抗風(fēng)險(xiǎn)能力也十分強(qiáng)大。因此，安達(dá)信幾經(jīng)“磨難”，幾億、幾十億美元的罰款也都能對(duì)付過去。如今，觸犯刑律，在劫難逃。所以，大也有大的難處，一榮具榮，一損具損，導(dǎo)致“全軍復(fù)沒”。

　　做大不等于做強(qiáng)，做大更不等于做好。做大也要做強(qiáng)，更要做好。這對(duì)中國CPA行業(yè)未來的建設(shè)與發(fā)展，也是具有積極的參考意義。如果一家規(guī)模很大的事務(wù)所，包含了遍布全國各地的一大批分所，總所又缺乏高度集中統(tǒng)一控制的能力，等于自己給自己在四處布滿了干柴，星星之火，就可能遭至“滅頂之災(zāi)”。大、強(qiáng)、好，是要有條件的，而條件又是經(jīng)常變化的，一定要有足夠的把握能預(yù)計(jì)并應(yīng)對(duì)經(jīng)常發(fā)生的變化條件。否則，大而不強(qiáng)，大而失控，不如不要做大。

　　按照中國法律的規(guī)定和簽訂的協(xié)定，中國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所與國際會(huì)計(jì)公司結(jié)成中外合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所，其對(duì)象是整個(gè)國際會(huì)計(jì)公司，而不是國際會(huì)計(jì)公司的某個(gè)地區(qū)、某一分部。當(dāng)然國際會(huì)計(jì)公司可以授權(quán)某個(gè)成員所作為代表，但法定的合作對(duì)象仍然是國際會(huì)計(jì)公司。因?yàn)楫?dāng)時(shí)的“八大”、后來的“五大”，每個(gè)“大”幾乎都是一個(gè)“小聯(lián)合國”，在全世界都有一百多個(gè)國家和地區(qū)的成員所，如果國際會(huì)計(jì)公司內(nèi)部的每個(gè)成員所都來中國搞“中外合作所”，那就是上千家，國際會(huì)計(jì)公司總部也不同意這種做法。令人驚詫的是：進(jìn)入中國的國際會(huì)計(jì)公司，有的并沒有遵守這一條。比如安達(dá)信，沒事的時(shí)候“全球是一家”，出事的時(shí)候又變成了“獨(dú)立”的另一家。對(duì)于號(hào)稱國際一流的特大型會(huì)計(jì)公司這樣“靈活”的組織形式，我們沒有研究透！我們認(rèn)為，對(duì)于合法進(jìn)入中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)的國際會(huì)計(jì)公司，應(yīng)當(dāng)依法予以保護(hù)，對(duì)于不符合中國法律規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)予以糾正！一座超級(jí)“航母”——安達(dá)信一夜之間在迷霧中莫名其妙地消失了��？沒見到政府主管部門和行業(yè)管理部門的通告，也不知道是會(huì)計(jì)公司、還是咨詢公司？神神秘秘，真不知道“搞什么名堂”？？？小小弄堂的一家小賣店關(guān)閉前也得向市民、向工商管理部門報(bào)告一下，怎么突然之間，自己說關(guān)門就關(guān)門了呢？？？關(guān)門也得遵守誠信原則，也得符合中國法律。

　　3、 清理整頓的范圍應(yīng)當(dāng)包括中外合作事務(wù)所在內(nèi)。

　　早在二十年前，國際“八大”會(huì)計(jì)公司已經(jīng)隨著中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度的重建和恢復(fù)進(jìn)入了中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)。在中國經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化、國際化的過程中，國際會(huì)計(jì)公司更是“長(zhǎng)驅(qū)直入”、“急劇膨脹”，以世界其他國家前所未有的速度，十年之間，就成為影響中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)的主導(dǎo)力量。因此，在研究安然、安達(dá)信事件對(duì)中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)影響的有關(guān)問題時(shí)，“五大”不能“缺席”。離開“五大”在中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)的影響，去研究中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)的今天，那也是脫離實(shí)際的�！拔宕蟆边M(jìn)入中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)目前合法的、起主要作用的形式是中外合作所。因此，以安達(dá)信事件為戒，重視中外合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國會(huì)計(jì)市場(chǎng)乃至整個(gè)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的作用、強(qiáng)化對(duì)中外合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管，應(yīng)當(dāng)成為中國有關(guān)當(dāng)局和中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)實(shí)施行業(yè)監(jiān)管的重要課題。

　　安然、安達(dá)信事件之后，美國加強(qiáng)了對(duì)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管。如同中國當(dāng)年出現(xiàn)“長(zhǎng)城事件”、“瓊民源事件”以后，根據(jù)朱總理的批示，中注協(xié)兩次在全國范圍內(nèi)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)行了全面的清理整頓，當(dāng)時(shí)也包括中外合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)。1997年、1998年兩次清理整頓的結(jié)果，中外合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所，也存在不少問題。比如，有的隱瞞收入，有的偷漏稅收，有的賬目混亂，有的在中國境內(nèi)根本就沒有會(huì)計(jì)賬目，有的審計(jì)檔案不健全，有的審計(jì)檔案甚至不放在境內(nèi)，在審計(jì)程序、審計(jì)證據(jù)等等方面，也存在一些缺陷。安然、安達(dá)信事件以后，依法加強(qiáng)對(duì)這方面的監(jiān)管，其必要性就更為現(xiàn)實(shí)了。

　　據(jù)了解，中國的國有大型企業(yè)改制、上市，不少是由“五大”做的，有的還既做咨詢、又做審計(jì)，這違反了獨(dú)立性原則，應(yīng)當(dāng)予以糾正。對(duì)同時(shí)由一家中外合作所既做咨詢、又做審計(jì)的，到是應(yīng)當(dāng)進(jìn)行“補(bǔ)充審計(jì)”�？刹扇》▏�的做法：凡法國以外的會(huì)計(jì)公司對(duì)法國上市企業(yè)進(jìn)行審計(jì)的，應(yīng)當(dāng)由法國的一家審計(jì)公司進(jìn)行補(bǔ)充審計(jì)。即凡是由“五大”做的中國境外上市企業(yè)的審計(jì)，應(yīng)當(dāng)由一家中國會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)“五大”進(jìn)行“補(bǔ)充審計(jì)”。當(dāng)然，條件也是：“獲得中國證監(jiān)會(huì)和財(cái)政部特別許可的具備從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所”，并且“專業(yè)水準(zhǔn)高，職業(yè)道德好，業(yè)務(wù)能力強(qiáng)，對(duì)中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則比較熟悉”。我國的大型國有企業(yè)，是國民經(jīng)濟(jì)的骨干，關(guān)系國計(jì)民生，關(guān)系國家經(jīng)濟(jì)安全，對(duì)我國經(jīng)濟(jì)生活具有決定性影響。誰也不能保證，“五大”在審計(jì)時(shí)不出風(fēng)險(xiǎn)，不做假賬。一旦出事，中國可經(jīng)不起象美國安然事件那樣的折騰！保證大型國有上市公司的安全，也就是保證中國經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的安全，也是預(yù)防和化解金融危機(jī)的必要措施。

　　有些事情使人費(fèi)解，為什么有的上市公司無論發(fā)行A股、B股、H股、N股，使用的會(huì)計(jì)資料都是同一“素材”，其“虛增銷售收入”、“虛增利潤”等等做假行為，無論你使用什么“準(zhǔn)則”，假的到哪里也是假的�？墒�，在“土”會(huì)計(jì)師那里，頻頻見諸新聞媒體，卻不見經(jīng)“洋會(huì)計(jì)師”審計(jì)的B股、H股、N股拿出來曝光��？就沒有一件做假的案子！？監(jiān)管必須“一碗水端平”，不能抓“小”放“大”、抓“土”放“洋”！

　　還必須加強(qiáng)對(duì)進(jìn)入中國境內(nèi)的“洋會(huì)計(jì)師”的培訓(xùn)，由于他們對(duì)中國的國情以及文化背景的不同，尤其是他們不可能理解中國國有企業(yè)的歷史和現(xiàn)狀，請(qǐng)他們把“大而全”的大型企業(yè)的非經(jīng)營性資產(chǎn)“剝離”出來，他們不可能理解，一個(gè)工廠為什么連學(xué)校、醫(yī)院、食堂直至政企合一等等情況混在一起，他們很可能在茫然中胡亂“剝離”。中國CPA學(xué)習(xí)國際準(zhǔn)則比較容易，老外要了解“中國特色”，其“智商”絕對(duì)要比中國CPA要低幾個(gè)檔次，因?yàn)樗�不是在中國“土生土長(zhǎng)”。要在中國“干活”，就要進(jìn)行“崗前培訓(xùn)”，先當(dāng)學(xué)生，后當(dāng)先生，才能充分發(fā)揮他們的作用。一個(gè)不了解“病人”“病情”的醫(yī)生，他怎么可能給“病人”看好病�。�

　　4、 實(shí)行“國民待遇”，保障平等競(jìng)爭(zhēng)。

　　已經(jīng)WTO了，“非歧視性原則”是WTO的基本原則，“國民待遇”對(duì)進(jìn)入市場(chǎng)的每個(gè)競(jìng)爭(zhēng)者都是平等的�，F(xiàn)實(shí)的情況，是在中國的會(huì)計(jì)市場(chǎng)中，中國的CPA要在自己的國土上爭(zhēng)取“國民待遇”。包括稅賦平等，收費(fèi)平等，地位平等，出臺(tái)的政對(duì)所有的事務(wù)所都是平等的，等等。優(yōu)質(zhì)優(yōu)價(jià)也是理所當(dāng)然的，同質(zhì)同價(jià)也是公平的。國內(nèi)許多事務(wù)所受審計(jì)成本的限制，許多能做的、應(yīng)該做的，并不是不會(huì)做，而只是由于受審計(jì)費(fèi)用的限制不能做，這是政策不公平所造成的。業(yè)內(nèi)在這方面的呼聲是比較大的！

　　5、 正確理解“跨國公司”現(xiàn)象和與“國際接軌”的實(shí)質(zhì)。

　　WTO典型的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象是跨國公司大舉進(jìn)軍各國，打破國界，實(shí)現(xiàn)資源配置全球優(yōu)化組合；打破關(guān)稅壁壘，實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)全球自由貿(mào)易；以地球?yàn)榘霃�，�?zhēng)取達(dá)到最佳經(jīng)濟(jì)效益�？鐕�公司號(hào)稱“世界性工廠”，其“零部件”分散在全球最好的國家、地區(qū)生產(chǎn)，因此說不清最終產(chǎn)品是哪個(gè)國家制造生產(chǎn)的，產(chǎn)權(quán)也不能統(tǒng)一為一個(gè)國家，利益也不能完全屬于一個(gè)國家，跨國公司就是代表。中國進(jìn)入WTO以后，跨國公司大舉向中國進(jìn)軍，既是機(jī)遇，也是挑戰(zhàn)。我們要充分利用機(jī)遇，化挑戰(zhàn)為機(jī)遇。但是，跨國公司之所以能夠“跨國”，是因?yàn)樗�首先是利用了各國擁有的�?yōu)勢(shì)，從而才能成為全球的最佳組合的一分子。所以，“跨國”的前提是“本土化”，如果本土不具備自己的優(yōu)勢(shì)，那你要擠也擠不進(jìn)跨國公司里去的，只能被“邊緣化”。

　　國際會(huì)計(jì)公司的成長(zhǎng)和發(fā)展與跨國公司緊密相聯(lián)�？鐕�公司是國際會(huì)計(jì)公司的重要客戶，凡客戶所到之處，國際會(huì)計(jì)公司必然跟之而來。所以，作為真正的國際會(huì)計(jì)公司，它首先考慮的是跨國公司的業(yè)務(wù)，其次才是開拓本土的業(yè)務(wù)。如同跨國公司發(fā)展一樣，它也需要“本土化”的前提，大量地從國外派遣人員，一方面是成本過高，另一方面由于不熟悉本土情況，很可能費(fèi)時(shí)、費(fèi)工。因此，它需要在本地尋找一家條件較好的事務(wù)所，進(jìn)行培養(yǎng)，掌握適應(yīng)跨國公司所需要的會(huì)計(jì)、審計(jì)那一套專業(yè)技術(shù)，然后允許使用它的品牌，為跨國公司提供服務(wù)。這樣，既拓張了國際會(huì)計(jì)公司的業(yè)務(wù)，又保持了總部和其他國家、地區(qū)的客戶。這就是我們常說的、也是每位“五大”全球總裁贊同的“審計(jì)技術(shù)國際化，審計(jì)人才本地化；管理水平國際化，管理主權(quán)本地化”�！皣�際化”的前提是“本土化”，“本土化”是“國際化”的基礎(chǔ)，“國際化”是“本土化”的發(fā)展。安然公司與安達(dá)信會(huì)計(jì)公司的關(guān)系，就是這樣的關(guān)系，安然公司在哪里“開店”，安達(dá)就會(huì)到哪里提供服務(wù)；安然公司在哪里出事，那里的安達(dá)信就跟著倒霉。

　　6、充份利用GATS“三原則”，積極支持國內(nèi)CPA事業(yè)的發(fā)展。

　　GATS即“不對(duì)稱原則”、“發(fā)展中國家更多參與原則”和“逐步自由化原則”。

　　在GATS的前言中有這樣一段話，“所有締約方為了達(dá)到國內(nèi)政策目標(biāo)，有權(quán)在其境內(nèi)對(duì)服務(wù)的提供制定并采用新的規(guī)定，考慮到不同國家在制定服務(wù)貿(mào)易法規(guī)方面發(fā)展程度不同，發(fā)展中國家可根據(jù)其特殊需要實(shí)施此項(xiàng)權(quán)利”。也就是說，發(fā)展中國家可以享有某些與所承擔(dān)的義務(wù)“不對(duì)稱的權(quán)力”，這也即“不對(duì)稱原則”。同時(shí)，GATS的第4條還規(guī)定，為使發(fā)展中國家能在世界服務(wù)貿(mào)易中更多地參與，在市場(chǎng)準(zhǔn)入方面，發(fā)展中國家可以有一定的靈活性。在商業(yè)性技術(shù)的獲得以及市場(chǎng)信息資料的獲得等方面，發(fā)展中國家還可以從發(fā)達(dá)國家那里獲得一定的幫助，這也即“發(fā)展中國家更多參與原則”。對(duì)于發(fā)展中國家承擔(dān)的具體義務(wù)，GATS在第4部分還提出了“逐步自由化原則”，即在少開放一些部門、或放寬較少類型的交易、或根據(jù)其發(fā)展情況逐步擴(kuò)大市場(chǎng)準(zhǔn)入程度等方面，對(duì)發(fā)展中國家應(yīng)給予適當(dāng)?shù)撵`活性�？傊�《服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定》考慮到了不同國家發(fā)展程度上的差別，允許發(fā)展中國家在市場(chǎng)開放問題上，采取有計(jì)劃的、逐步開放的靈活政策。

　　中國是一個(gè)發(fā)展中國家，國內(nèi)會(huì)計(jì)服務(wù)行業(yè)與國際“五大”會(huì)計(jì)公司相比，無論在規(guī)模、在服務(wù)質(zhì)量、執(zhí)業(yè)規(guī)程、風(fēng)險(xiǎn)控制、內(nèi)部管理、業(yè)務(wù)領(lǐng)域等方面，應(yīng)當(dāng)承認(rèn)差距太大。根據(jù)GATS原則，我們可以堅(jiān)持逐步放開原則，有計(jì)劃地、有步驟地逐步開放會(huì)計(jì)市場(chǎng)。我們應(yīng)當(dāng)按照已經(jīng)承諾了的條件進(jìn)行開放，但開放的條件絕對(duì)不象現(xiàn)實(shí)中這樣可以“為所欲為”，甚致“拱手相”，不能遭到國人的埋怨。GATS強(qiáng)調(diào)“國民待遇”，就是要求東道國將國外公司和國內(nèi)公司“一視同仁”�！叭耸馈敝�后，或者是國外事務(wù)所所享有的特殊優(yōu)惠不再繼續(xù)，或者是對(duì)國內(nèi)的事務(wù)所也同樣采取優(yōu)惠的政策。

　　現(xiàn)實(shí)是在實(shí)施WTO條款的過程中，要讓“老外”退下來，不可能。那可以運(yùn)用GATS 中第15條“補(bǔ)貼”，允許發(fā)展中國家可以有一定的靈活度。既然不能讓他降下來，那么就應(yīng)當(dāng)讓我們上去，例如，可否對(duì)我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所在工資稅基上的適當(dāng)放寬，可以視作第15條的一種“補(bǔ)貼”，等等。

　　會(huì)計(jì)服務(wù)是一種專業(yè)技術(shù)要求高、又具有一定經(jīng)濟(jì)簽證功能的特殊行業(yè)，它必然要求有相應(yīng)的專業(yè)資格認(rèn)定、執(zhí)業(yè)許可以及專業(yè)技術(shù)程序標(biāo)準(zhǔn)等。然而，由于各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同，要求和提供的會(huì)計(jì)服務(wù)各異，導(dǎo)致在會(huì)計(jì)服務(wù)資格認(rèn)定、執(zhí)業(yè)許可以及技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)等方面差異很大。為此，WTO專業(yè)服務(wù)工作小組（WPPS）為會(huì)計(jì)服務(wù)專門制定了兩份新文件，一份是《會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)相互承認(rèn)協(xié)定或安排指南》，另一份是《關(guān)于會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)國內(nèi)規(guī)章方面的守則》。它們可以看作是GATS第6條“國內(nèi)規(guī)定”和第7條“承認(rèn)”就會(huì)計(jì)專業(yè)服務(wù)方面的兩個(gè)具體化規(guī)定。因此，對(duì)境外要求的“資格相互確認(rèn)”不要太性急，凡性急者，其“心病”就是為了盡快占領(lǐng)中國更多的市場(chǎng)份額。

　　在GATS中還有“保障條款”、“例外條款”和“安全條款”，為會(huì)計(jì)市場(chǎng)的對(duì)外開放建立安全閘門 .GATS中有一些象第10條“緊急保障措施”、第14條“一般例外”和第14條附則“安全例外”一類的條款，如果善加利用，也可以用來控制市場(chǎng)的開放程度，形成對(duì)外開放的安全閘門。

　　出于保護(hù)國家安全，GATS還允許各締約方采取措施，只要這些措施在締約方之間不構(gòu)成武斷或不公正的歧視，不構(gòu)成對(duì)國際服務(wù)貿(mào)易的變相限制，就認(rèn)為有效。這也就是“例外條款”和“安全條款”。對(duì)于會(huì)計(jì)服務(wù)來說，要啟用該條款，理由可能主要來自安全的考慮。這是因?yàn)�，就�?huì)計(jì)服務(wù)的性質(zhì)來說，會(huì)計(jì)事務(wù)所可能接觸到個(gè)人、企業(yè)甚至國家的秘密。一個(gè)事務(wù)所既有審計(jì)簽證業(yè)務(wù)，又有咨詢業(yè)務(wù)，如果兩種業(yè)務(wù)之間缺乏有效的“隔離”制度，很可能在這方面出現(xiàn)問題，安然、安達(dá)信事件就是一個(gè)例證。我們誰也知道，國內(nèi)有許多大型企業(yè)、絕密企業(yè)，應(yīng)當(dāng)對(duì)“五大”實(shí)行限制，只能由國內(nèi)事務(wù)所來做。這是GATS所允許的，注意在會(huì)計(jì)戰(zhàn)線保守國家安全是中國有關(guān)當(dāng)局和中國公民的應(yīng)盡職責(zé)�，F(xiàn)在是恰恰相反，不少涉及國家安全的項(xiàng)目，“洋會(huì)計(jì)師”能做，中國的CPA倒反而不能做！

　　中國CPA行業(yè)目前還是弱勢(shì)群體，需要保護(hù)，需要支持，而不是一味地指摘。CPA行業(yè)自己必須首先做到誠信。誠信是根，誠信是金，誠信是命！