[摘要]財政風(fēng)險的管理并沒有成熟的模式。我國目前的財政風(fēng)險成因復(fù)雜，且沒有統(tǒng)一管理財政風(fēng)險的機(jī)構(gòu)和相應(yīng)制度。審計機(jī)關(guān)應(yīng)充分利用審計工作的成果，促進(jìn)政府降低財政風(fēng)險。

　　[關(guān)鍵詞]財政風(fēng)險；審計監(jiān)督；管理

　　財政風(fēng)險有可能導(dǎo)致政府財政危機(jī)，直接關(guān)系社會的安定直至政權(quán)的穩(wěn)固。在市場環(huán)境下，要避免所有的財政風(fēng)險是不可能的，但政府可以通過一定的措施和手段控制和降低財政風(fēng)險。審計機(jī)關(guān)是國家財政資金運行的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，應(yīng)關(guān)注財政風(fēng)險的界定、財政風(fēng)險的信息披露、財政風(fēng)險的預(yù)警機(jī)制等問題，在防范財政風(fēng)險方面發(fā)揮作用。

　　一、我國財政風(fēng)險的主要類型及管理上的問題

　　財政風(fēng)險來源于國家財政運行中存在的不確定性。

　　世界各國都面臨一定程度的財政風(fēng)險問題，我國市場體制不健全，市場缺乏透明度，同時目前的財政制度是不完全的公共財政，政府事權(quán)范圍還不夠清晰，所以財政風(fēng)險的類型較為復(fù)雜，主要有四種類型：直接顯性負(fù)債、直接隱性負(fù)債、或有顯性負(fù)債和或有隱性負(fù)債。直接顯性負(fù)債是由特定法律或合同確定的政府債務(wù)，如國債本金和利息，預(yù)算法規(guī)定的支出、具有法律約束力的長期預(yù)算支出，如公務(wù)員工資和養(yǎng)老金等；直接隱性負(fù)債不是來自于法律和合同，而是由中期公共支出政策中預(yù)先確定的責(zé)任所致，如公共投資項目的后續(xù)費用，法律未規(guī)定的公共養(yǎng)老金、應(yīng)付的社會福利等；或有顯性負(fù)債是指如果某一特定事項發(fā)生，政府需要承擔(dān)一定法律責(zé)任而支付資金，如中央政府為地方政府、公共部門和私人機(jī)構(gòu)提供的債務(wù)擔(dān)保；或有隱性負(fù)債是指政府在市場失靈或社會經(jīng)濟(jì)體系不能正常運轉(zhuǎn)時，迫于公眾和利益集團(tuán)的壓力而接受的負(fù)債，如不享有中央政府擔(dān)保的地方政府債務(wù)無法償付，不享有擔(dān)保的社會保障基金投資失敗，商業(yè)銀行破產(chǎn)，由政府承擔(dān)的災(zāi)難性事件的損失，這些都有可能轉(zhuǎn)化為財政風(fēng)險。

　　我國的財政風(fēng)險問題受到了有關(guān)部門的關(guān)注，但財政風(fēng)險的管理機(jī)制還沒有建立起來，財政風(fēng)險的管理還存在著兩方面的主要問題，一是情況不明，特別是隱性負(fù)債目前只有來源于分散的、多元主體的各種估計，沒有一個部門能說出準(zhǔn)確數(shù)字。另一方面是準(zhǔn)備不足。財政風(fēng)險引發(fā)的問題可以歸結(jié)成一點，就是政府能否對現(xiàn)金需求及時足額支付。沒有對財政風(fēng)險的起因、數(shù)量、時間的科學(xué)統(tǒng)計就不可能對這種需求做出適當(dāng)?shù)闹Ц稖?zhǔn)備。

　　二、審計機(jī)關(guān)在財政風(fēng)險管理中發(fā)揮作用的領(lǐng)域

　　按照我國財政資金管理的歷史沿革和現(xiàn)實情況，財政部門是財政風(fēng)險的核心管理機(jī)構(gòu)。但我國目前各種可能的財政風(fēng)險并非由財政部門統(tǒng)一管理，每一種風(fēng)險要素的各個環(huán)節(jié)又涉及多個部門，中央級的財政部門還要考慮風(fēng)險要素向地區(qū)的分散，財政部門還需要做許多政策上的安排和部門間的協(xié)調(diào)才能實現(xiàn)對財政風(fēng)險的全口徑管理、監(jiān)測。審計機(jī)關(guān)作為財政資金的綜合監(jiān)督部門，經(jīng)過多年工作，已經(jīng)掌握了有關(guān)財政風(fēng)險各種要素的許多重要信息。審計機(jī)關(guān)應(yīng)充分開發(fā)利用這些信息，將防范財政風(fēng)險的思維納入審計工作當(dāng)中。

　　（一）識別財政風(fēng)險的構(gòu)成要素

　　財政風(fēng)險的識別就是指出在某一特定時期某一類風(fēng)險有哪些具體內(nèi)容，在識別的同時還應(yīng)為可能存在的各種類型的風(fēng)險項目進(jìn)行清查編目，以使其透明化。識別的內(nèi)涵不僅包含指出風(fēng)險，還包含界定風(fēng)險的范圍，明確哪些風(fēng)險不應(yīng)由政府財政承擔(dān)，哪些風(fēng)險可由各級政府分散承擔(dān)。

　　審計機(jī)關(guān)近年進(jìn)行了大量財政財務(wù)收支真實合法性的審計工作，所揭示的資金挪用和濫用等問題直接或間接地與財政風(fēng)險有關(guān)，而審計署在五年規(guī)劃中提出今后要積極開展效益審計，重點揭露管理不善、決策失誤造成的嚴(yán)重?fù)p失浪費和國有資產(chǎn)流失，這些審計揭露出的問題也有可能構(gòu)成財政風(fēng)險。但是并非所有經(jīng)濟(jì)運行中的風(fēng)險因素都應(yīng)由財政來承擔(dān)，或者說由中央財政最終來承擔(dān)。審計機(jī)關(guān)可利用已掌握的有關(guān)信息，結(jié)合宏觀經(jīng)濟(jì)形勢和相關(guān)法律法規(guī)，指出這些問題是否構(gòu)成了財政風(fēng)險，是哪一級政府的風(fēng)險，最終將有多大的可能性由中央政府承擔(dān)全部風(fēng)險。

　?。ǘ┐龠M(jìn)財政風(fēng)險的信息披露，對部分風(fēng)險要素進(jìn)行動態(tài)報告

　　識別風(fēng)險的下一步是充分披露風(fēng)險。通過向社會公開財政信息和風(fēng)險情況，提高財政工作透明度，加強(qiáng)公眾對財政風(fēng)險的監(jiān)督是降低財政風(fēng)險的重要手段。只有及時充分地披露財政風(fēng)險的情況，才能避免政府不知不覺地陷入了財政危機(jī)，以致無法在短期內(nèi)采用任何財政調(diào)整措施來避免支付困難的情況。

　　在建立了政府會計制度的國家，政府財政報告中包含公開、透明的財政風(fēng)險信息。完整的財政報告包含政府債務(wù)、或有債務(wù)、承諾三個會計指標(biāo)，其中政府債務(wù)應(yīng)反映在資產(chǎn)負(fù)債表中，或有債務(wù)、承諾則列示在財務(wù)報表的附注中。

　　我國目前沒有建立政府會計制度，預(yù)算會計無法充分反映國家財政收支情況。在政府會計制度建立前，審計機(jī)關(guān)可將通過審計調(diào)查等形式發(fā)現(xiàn)的有可能引發(fā)財政風(fēng)險的事項向政府報告或向社會公布。這種形式雖然不是系統(tǒng)的風(fēng)險信息披露，但只要審計機(jī)關(guān)努力把握經(jīng)濟(jì)運行的趨勢，敏銳地注意到財政狀況變化的重要事項，往往能夠起到事半功倍的作用。由于審計機(jī)關(guān)是獨立的財政監(jiān)督部門，不受部門利益等因素的影響，在風(fēng)險信息的披露方面更加客觀。李金華審計長在關(guān)于2002年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財政收支的審計工作報告中指出了審計調(diào)查發(fā)現(xiàn)的縣鄉(xiāng)財政債務(wù)負(fù)擔(dān)嚴(yán)重造成財政風(fēng)險的問題，引起了有關(guān)部門的重視，就很好地發(fā)揮了審計機(jī)關(guān)在防范財政風(fēng)險中的作用。

　?。ㄈ┙⒇斦L(fēng)險的預(yù)警機(jī)制

　　財政風(fēng)險管理即使在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國家也還處在很不成熟的階段，政府部門缺乏私營部門所掌握的經(jīng)驗和工具對財政風(fēng)險進(jìn)行評估，因此預(yù)警機(jī)制就成為防范財政風(fēng)險的一種現(xiàn)實手段。分析各國情況，美國模式或者更確切地講俄亥俄州模式是比較健全的。這個模式的主要特征是由州審計局負(fù)責(zé)執(zhí)行監(jiān)控的。雖然俄亥俄州模式是針對地方財政的監(jiān)控計劃，但對中央財政的風(fēng)險監(jiān)控也有借鑒的意義。蘭州審計局發(fā)現(xiàn)一個地方政府的財政狀況指標(biāo)包括債務(wù)違約時間、工資拖欠時間、要求額外轉(zhuǎn)移支付情況、赤字規(guī)模和現(xiàn)金短缺等達(dá)到一定的界限，審計局便宣布其進(jìn)入“預(yù)警名單”，根據(jù)不同情況州政府采取不同的介入方式。

　　如果州審計局發(fā)現(xiàn)該地方政府財政狀況進(jìn)一步惡化，則將其從“預(yù)警名單”中移至“危機(jī)名單”。同時，根據(jù)《地方財政緊急狀態(tài)法》，只要有一個地方政府被宣布為財政危機(jī)，該州就應(yīng)成立一個“財政計劃與監(jiān)督委員會”

　　的機(jī)構(gòu)來監(jiān)督和控制該地方政府的財政管理。在委員會舉行第一次會議后的120天內(nèi)，地方政府的首席執(zhí)行官必須向委員會提交一份詳細(xì)的財政改革計劃，以及時采取可行的措施來應(yīng)對和化解危機(jī)。

　　審計機(jī)關(guān)對財政風(fēng)險的監(jiān)控職能是以掌握系統(tǒng)充分的信息為前提的，目前我國審計機(jī)關(guān)沒有進(jìn)行政府財務(wù)報表的審計，對財政風(fēng)險預(yù)警機(jī)制的建立可以考慮從基礎(chǔ)數(shù)據(jù)人手，與信息披露結(jié)合，逐步建立起預(yù)警機(jī)制的指標(biāo)體系，并促進(jìn)相關(guān)法律制度的健全和執(zhí)行機(jī)構(gòu)的設(shè)立。

　　三、審計機(jī)關(guān)在財政風(fēng)險管理中發(fā)揮作用的實現(xiàn)途徑

　　審計機(jī)關(guān)在財政風(fēng)險管理方面發(fā)揮作用并不需要審計機(jī)關(guān)全面改變工作內(nèi)容，而是要結(jié)合工作實際，采取現(xiàn)實的途徑，逐步建立對財政風(fēng)險的管理制度。

　?。ㄒ唬┰谪斦徲嬕惑w化建設(shè)中特別關(guān)注與財政風(fēng)險有關(guān)的事項

　　審計機(jī)關(guān)盡管進(jìn)行了許多與財政風(fēng)險有關(guān)的工作，但這些工作是由各級審計機(jī)關(guān)或同級審計機(jī)關(guān)內(nèi)的各職能部門分散進(jìn)行的。防范財政風(fēng)險是審計機(jī)關(guān)對財政資金行使的高層次監(jiān)督，需要審計機(jī)關(guān)內(nèi)部打破職能機(jī)構(gòu)、地域的界限，實現(xiàn)工作統(tǒng)籌、信息共享。從目前的現(xiàn)實情況來看，審計機(jī)關(guān)首先可在財政一體化建設(shè)中特別關(guān)注與財政風(fēng)險有關(guān)的事項。

　　為了有效整合審計資源，審計署已經(jīng)成立了財政審計協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)小組，負(fù)責(zé)提出年度計劃安排，制定工作目標(biāo)和重點，統(tǒng)籌安排審計力量，通報工作進(jìn)展情況，匯總工作成果，協(xié)調(diào)對發(fā)現(xiàn)問題的處理原則。財政審計協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)小組比較全面地掌握了財政資金審計的總體情況，有可能及早發(fā)現(xiàn)財政風(fēng)險存在的領(lǐng)域，而財政審計一體化與防范財政風(fēng)險相結(jié)合也為財政審計提供了現(xiàn)實的工作導(dǎo)向，二者能夠起到相互促進(jìn)的作用。

　?。ǘ╅_發(fā)審計工作成果，向國務(wù)院及人大匯報有關(guān)情況

　　財政風(fēng)險信息向社會披露的最終目的是促使政府采取適當(dāng)措施降低或化解風(fēng)險，這個目的只有通過人大和政府的決策和執(zhí)行才能達(dá)到。目前審計機(jī)關(guān)向各級人大與政府提供了大量信息，但各類審計信息往往是單純的問題匯報，沒有指出某種現(xiàn)象可能對財政資金運行造成的風(fēng)險，無法作為決策和執(zhí)行的直接依據(jù)。這種審計信息不能充分利用的現(xiàn)象不僅是審計資源的浪費，還有可能使政府失去了采用適當(dāng)措施降低或化解財政風(fēng)險的時機(jī)。

　　因此，審計機(jī)關(guān)首先應(yīng)當(dāng)設(shè)置專門人員或小型機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)收集各職能部門、各級審計機(jī)關(guān)反映的與財政風(fēng)險有關(guān)的信息，并負(fù)責(zé)日常維護(hù)、更新。審計機(jī)關(guān)在年初安排工作時，要對審計信息成果的開發(fā)利用的總體要求中包含防范財政風(fēng)險的內(nèi)容，落實到項目計劃和審計實施方案中。在審計實施過程中，要及時收集有價值的線索，有針對性地予以查實，分門別類地進(jìn)行反映。而項目結(jié)束后，要在綜合分析歸納上下功夫，搞好項目審計成果的深度開發(fā)，實現(xiàn)審計機(jī)關(guān)對財政資金的高層次的監(jiān)督，并在信息系統(tǒng)初步建立后考慮進(jìn)行風(fēng)險的動態(tài)報告。

　?。ㄈ┓e極研究與防范財政風(fēng)險有關(guān)的預(yù)算管理制度

　　風(fēng)險管理在公共財政中仍然處在初建階段。目前，世界上許多國家對通過預(yù)算管理的手段來更有效地控制財政風(fēng)險都給予了較廣泛的重視。

　　通過預(yù)算制度來管理風(fēng)險除了要進(jìn)行風(fēng)險的識別，就是要在相應(yīng)的預(yù)算編制中包含風(fēng)險預(yù)算，編制的難點是或有負(fù)債預(yù)算。目前，國際上有兩種模式可以借鑒，一種模式是政府在其年度和每半年的財政報告中包括或有負(fù)債的報告，且包括或有負(fù)債報告在內(nèi)的所有財政報告應(yīng)全部提交給議會，并且在互聯(lián)網(wǎng)上發(fā)布。對于其他無法量化的或有負(fù)債，政府還必須提供相應(yīng)的詳細(xì)資料。而另一種則是對每一貸款項目根據(jù)凈現(xiàn)值計算出預(yù)計政府長期成本，提供單獨的撥款，即使資金只有到以后年份才可能支付，但作為支出列入預(yù)算，并每年進(jìn)行調(diào)整彌補(bǔ)。

　　兩種模式都運行于市場經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)、政府預(yù)算管理制度也非常成熟的國家，都可以作為我國通過預(yù)算管理防范財政風(fēng)險的目標(biāo)模式，但以哪種方式為導(dǎo)向需要充分考慮。審計機(jī)關(guān)進(jìn)行了多年的預(yù)算執(zhí)行審計，對預(yù)算制度改革的進(jìn)程及現(xiàn)實狀況有一定了解，可向政府和人大提出一些符合我國國情的建議，在預(yù)算制度改革過程中考慮發(fā)揮其防范財政風(fēng)險的職能。

　　四、財政風(fēng)險管理對審計機(jī)關(guān)提出了新的要求

　　從財政風(fēng)險管理的角度進(jìn)行財政資金的監(jiān)督雖然具有現(xiàn)實的可能性，開拓了審計機(jī)關(guān)工作的范圍，但也對審計機(jī)關(guān)提出了新的要求。

　?。ㄒ唬┰鰪?qiáng)審計人員對責(zé)任的認(rèn)知

　　防范財政風(fēng)險的問題并不是審計機(jī)關(guān)的決策層在項目計劃和項目完成后所考慮的，而是需要全部參與審計項目的審計人員在審計的過程中加強(qiáng)對自身責(zé)任的認(rèn)知，認(rèn)識到防范財政風(fēng)險是對財政資金監(jiān)督的重要部分，甚至可能說是終極目標(biāo)。審計人員在審計過程中，特別是在需要應(yīng)用職業(yè)判斷時，才能把被審計事項與財政風(fēng)險的關(guān)聯(lián)作為考慮的因素，也只有這樣，項目完成后所進(jìn)行的信息開發(fā)才有基礎(chǔ)，有根據(jù)，最終才能形成對公眾和政府有說服力的成果。

　　審計機(jī)關(guān)過去開展的國債審計局限于項目的財務(wù)收支和一小部分效益審計，對國債的發(fā)行規(guī)模、形式、發(fā)行后的管理與監(jiān)控這些重要環(huán)節(jié)基本無力涉及。而在社?；?、銀行資產(chǎn)負(fù)債真實性、國有大型企業(yè)等審計中也發(fā)現(xiàn)了一些與財政風(fēng)險關(guān)聯(lián)的問題，但這些問題過去基本上只由部分理論界的人士考慮。今后，審計機(jī)關(guān)在工作中應(yīng)適當(dāng)調(diào)整審計目標(biāo)，切實將防范財政風(fēng)險的思路貫徹到每一個審計項目，并鼓勵業(yè)務(wù)人員學(xué)習(xí)相關(guān)知識，關(guān)注財政風(fēng)險。

　　（二）適當(dāng)運用外部專家的意見

　　財政風(fēng)險是在金融風(fēng)險受到關(guān)注后才進(jìn)入人們的視野的，并沒有完全成熟可借鑒的經(jīng)驗，風(fēng)險識別、披露、預(yù)警、管理等各個環(huán)節(jié)都有待探索。而審計機(jī)關(guān)要完成這項工作首先需要既具有經(jīng)濟(jì)學(xué)、財政學(xué)、審計學(xué)等多方面知識，又對現(xiàn)實財政運行情況有充分了解的人才。這些人才一方面可通過加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)從現(xiàn)有審計人員中培養(yǎng)，另一方面也可以考慮通過聘請外部專家的方式解決。

　　風(fēng)險管理的技術(shù)和方法在私營部門較為成熟，即使是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)、財政制度健全嚴(yán)密的國家在這方面也使用了很多私營部門的經(jīng)驗。我國審計機(jī)關(guān)也可以通過聘請企業(yè)或?qū)W術(shù)機(jī)構(gòu)人員研究與之相關(guān)的問題。這樣不僅可以加快與防范財政風(fēng)險有關(guān)制度、技術(shù)和方法的建設(shè)，還不需要抽調(diào)審計一線人員，不影響審計機(jī)關(guān)計劃的正常進(jìn)行。

　?。ㄈ┳⒁鈪f(xié)調(diào)與有關(guān)管理部門的關(guān)系

　　財政風(fēng)險的管理涉及到多個政府職能機(jī)構(gòu)，現(xiàn)行的審計體制并沒有給審計機(jī)關(guān)以獨立協(xié)調(diào)多個政府部門工作的地位，審計機(jī)關(guān)要通過審計工作達(dá)到防范財政風(fēng)險的目的，完成監(jiān)督財政資金運行的職責(zé)，就必須做好協(xié)調(diào)與有關(guān)部門關(guān)系的工作。只有與有關(guān)部門達(dá)成共識，才能取得財政風(fēng)險有關(guān)的信息，從整體上把握財政風(fēng)險的狀況。需要其他政府職能機(jī)構(gòu)提供的信息不僅是有關(guān)的數(shù)字，更重要的是資金運行的政策背景、相關(guān)制度、歷史沿革，甚至是可能產(chǎn)生的國際影響。與一般的審計目標(biāo)不同，達(dá)到防范財政風(fēng)險這個目標(biāo)需要充分考慮這些因素，才能對風(fēng)險進(jìn)行評估和分析，作出適當(dāng)?shù)呐逗蛨蟾妗２贿m當(dāng)?shù)呐逗蛨蟾嬗锌赡芗觿∝斦L(fēng)險，這也是審計機(jī)關(guān)必須特別重視與有關(guān)部門合作的原因之一。

　　[參考文獻(xiàn)]

 　　[1 James L.Chan.Government Fiscal Risk：Sources and Disclosures [z]. WASHINGTON，D.C.World Bank.2003.

　　[2]David M.Walker.Long.Term Budget Issues Moving From Balan- cing the Budget to Balancing Fiscal Risk[EB/OL].Http://www.gao.gov/cgspeeehes/ 010206speech.pdf，2001—2—6.

　　[3]馬駿。對地方財政風(fēng)險的監(jiān)控：相關(guān)的國際經(jīng)驗[EB/OL].％2006.12.00/Junma-cn.htm，2000-6-14.

　　[4]國際貨幣基金組織財政事務(wù)部。修正的財政透明度手冊[EB/OL J.，2001-2-28.

　　[5]《政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制研究》課題組。我國預(yù)算會計制度的深化改革[J].財政研究，2002，（5）。