摘要：本文在對傳統(tǒng)平衡計分卡（BSC）進(jìn)行修正的基礎(chǔ)上，引入了其對內(nèi)審人員的業(yè)績考評，從而使內(nèi)審部門績效考評的BSC發(fā)展成為主基二元法（PFBSC），為內(nèi)審部門作為利潤中心的績效考評更為全面、有效提供參考。

　　關(guān)鍵詞：內(nèi)審部門；績效考評；平衡計分卡（BSC）；主基二元法（PFBSC）

　　一、內(nèi)審部門績效考評BSC法評述

　?。ㄒ唬〣SC法的基本內(nèi)容及簡介

　　目前運(yùn)用在內(nèi)審部門中的績效考評方法有關(guān)鍵績效指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值法、平衡計分卡（BSC）等，其中，BSC是最能體現(xiàn)將內(nèi)審部門作為利潤中心進(jìn)行績效考評的一種方法。傳統(tǒng)BSC的核心思想是通過財務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)和創(chuàng)新與學(xué)習(xí)四個角度展開的，它們的指標(biāo)之間是相互驅(qū)動的因果關(guān)系，體現(xiàn)了循環(huán)的價值增長過程，并將績效考評和績效改進(jìn)融為整體。

　?。ǘ┈F(xiàn)有的內(nèi)審部門績效考評BSC運(yùn)用情況

　　現(xiàn)有的對內(nèi)審部門績效考評的BSC大多是遵循BSC傳統(tǒng)模式展開的，其四個板塊以及考評指標(biāo)如下：財務(wù)角度考評指標(biāo)，通過內(nèi)審減少的損失金額，內(nèi)審成本以及內(nèi)審收益費(fèi)用率等；顧客角度考評指標(biāo)，對內(nèi)審部門或人員的投訴次數(shù)，客戶總體滿意度等；內(nèi)部業(yè)務(wù)角度考評指標(biāo)，內(nèi)審工作日數(shù)量，內(nèi)審預(yù)算執(zhí)行的情況，內(nèi)審的執(zhí)行效率等；創(chuàng)新與學(xué)習(xí)角度考評指標(biāo)，人力資源利用率，內(nèi)審人員培訓(xùn)率，培訓(xùn)人數(shù)增長率。

　　即通過顧客的角度為內(nèi)審部門的自身發(fā)展設(shè)定目標(biāo)，通過滿足顧客的需要，內(nèi)審部門在內(nèi)部業(yè)務(wù)運(yùn)作中開展符合顧客需求的新業(yè)務(wù)，通過不斷提升內(nèi)審部門自身的學(xué)習(xí)能力和創(chuàng)新能力去適應(yīng)不斷發(fā)展變化的環(huán)境，最后，良好的財務(wù)結(jié)果使得內(nèi)審部門能持續(xù)的發(fā)展和經(jīng)營。

　?。ㄈ?nèi)審部門績效考評的BSC評價

　　將內(nèi)審部門作為利潤中心，應(yīng)對其價值創(chuàng)造進(jìn)行衡量，BSC體現(xiàn)的正是一種循環(huán)的價值創(chuàng)造過程和績效發(fā)展過程，它體現(xiàn)了內(nèi)審部門價值創(chuàng)造的全過程，并注重內(nèi)審部門的長期目標(biāo)。BSC正是根據(jù)內(nèi)部審計部門的戰(zhàn)略目標(biāo)而設(shè)計的一種業(yè)績考評體系，其考評指標(biāo)更符合其運(yùn)營模式，且易于衡量。同時，BSC的引入側(cè)重于對內(nèi)審部門進(jìn)行全方位檢查和考評，而不是單一的角度，更具綜合性。此外，BSC重視財務(wù)與非財務(wù)平衡，內(nèi)部與外部平衡以及現(xiàn)實(shí)與未來的平衡。它的幾個角度是相互支撐，相互推動的，并在循環(huán)中不斷發(fā)展。

　　盡管BSC的引入使得內(nèi)審部門的績效考評更為有章可循，但其仍舊存在不足之處：內(nèi)審部門作為利潤中心，目前對其價值增值考核的主要指標(biāo)應(yīng)該為利潤等財務(wù)指標(biāo)，但利潤等財務(wù)指標(biāo)作為單一的數(shù)量指標(biāo)并不足以完全表現(xiàn)出內(nèi)審部門的全部業(yè)績。內(nèi)部審計部門面對的顧客范圍較廣，組織內(nèi)部的其他職能部門和管理層是內(nèi)部審計部門服務(wù)的主要對象，同時一些附加業(yè)務(wù)也涉及外部顧客；而內(nèi)部審計部門的運(yùn)作不同于企業(yè)積極去迎合顧客的需要，內(nèi)部審計部門對組織本身還有監(jiān)督和檢查控制的作用，因此它無法完全依照顧客的需求去決定自身的運(yùn)作模式。內(nèi)審人員的審計判斷是內(nèi)審工作中的一個重要環(huán)節(jié)。審計人員的專業(yè)素質(zhì)和操守一定程度上決定了內(nèi)審部門的價值創(chuàng)造能力。但傳統(tǒng)的BSC中缺乏對內(nèi)審人員的崗位考評。

　　二、基于責(zé)任中心的內(nèi)審部門績效考評方法分析

　?。ㄒ唬鹘y(tǒng)BSC進(jìn)行修正的總體思想

　　從上文敘述可以看出套用傳統(tǒng)的BSC模板對內(nèi)審部門進(jìn)行績效考評是有局限性的，因此應(yīng)當(dāng)根據(jù)內(nèi)審部門的實(shí)際情況增加板塊或調(diào)整板塊之間的關(guān)系。首先，內(nèi)審部門的增值不單體現(xiàn)在財務(wù)方面，更多的是體現(xiàn)為一種隱性收益。因此，我們需要引入一些非貨幣指標(biāo)作為補(bǔ)充以對內(nèi)審部門進(jìn)行更加全面的評價。其次，傳統(tǒng)的BSC都只是獨(dú)立的考慮內(nèi)審部門的價值增值，而忽略了部門之間的協(xié)同效應(yīng)。因此，在改進(jìn)的BSC中應(yīng)體現(xiàn)出部門之間的協(xié)同效應(yīng)。再次，由于內(nèi)審部門的績效考評中內(nèi)審人員的主體重要性，因此對其個體的工作質(zhì)量進(jìn)行考評是必要的。

　　（二）對BSC在內(nèi)審部門績效考評中運(yùn)用的修正

　　1.使命角度的擴(kuò)充。內(nèi)審部門的發(fā)展使命包括財務(wù)角度和非財務(wù)角度，并且兩者都將促進(jìn)內(nèi)審部門的學(xué)習(xí)與創(chuàng)新板塊，使得各個板塊不斷循環(huán)提升。盡管不同組織的內(nèi)審部門實(shí)際情況存在差異，但財務(wù)角度將通過內(nèi)審部門使得組織減少或避免的損失額，內(nèi)審部門的存在而使得企業(yè)在審計外包中所節(jié)約的成本作為我們進(jìn)行內(nèi)審部門績效考評的重要指標(biāo)，此外財務(wù)收益與投入費(fèi)用的比率也利于同往期指標(biāo)值進(jìn)行比較。非財務(wù)角度則主要考察組織管理層通過內(nèi)審部門的建議改善決策或優(yōu)化管理的次數(shù)以及由于內(nèi)審部門的存在，使得同期部門運(yùn)作違規(guī)率減少的比率來考評。

　　2.顧客角度的修正。由于內(nèi)部審計部門職能之一是幫助企業(yè)管理層改善決策，有時候還包括對管理崗位領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，因此委托人和管理層對于內(nèi)審部門的評價是很重要的。考評指標(biāo)主要是客戶滿意度，投訴次數(shù)等。

　　內(nèi)部審計部門的職責(zé)包括對財務(wù)收支狀況以及各項經(jīng)濟(jì)活動的審計工作，以及對組織的內(nèi)控制度是否完善有效進(jìn)行風(fēng)險評估，其職責(zé)涉及組織中眾多的職能部門，因此各職能部門對內(nèi)審部門的評價也是重要的一個板塊?？荚u指標(biāo)也為客戶滿意度，投訴次數(shù)等。

　　外部評價者，由于其相對獨(dú)立性，使得外部評價者對于內(nèi)審部門的評價對管理者、投資者的決策是有幫助的，并有助于對內(nèi)審部門的監(jiān)督以及對內(nèi)審人員的評估。此外，筆者認(rèn)為外部評價者對相關(guān)職能部門以及它們兩者都對委托人和管理層決策和評價有著支撐作用，因此這三個方面是相輔相成的。諸如客戶滿意度之類的指標(biāo)都可以通過針對性的設(shè)計調(diào)查問卷在相關(guān)人員之中進(jìn)行無記名調(diào)查。

　　3.內(nèi)部角度的調(diào)整。內(nèi)部角度與顧客角度有著緊密聯(lián)系，只有得到了顧客的認(rèn)同，組織的價值才會得到提升。內(nèi)審部門既隸屬于組織，又擔(dān)負(fù)監(jiān)督和約束企業(yè)的職責(zé)，因此內(nèi)審部門的內(nèi)部角度不能完全為了迎合“顧客”而存在，而應(yīng)該為了組織發(fā)展的長遠(yuǎn)目標(biāo)，對“顧客”的行為進(jìn)行約束和建議，并接受它們的管理和評估。因此，內(nèi)部審計部門的考評指標(biāo)不僅包括對內(nèi)部審計的執(zhí)行效率，內(nèi)審工作日數(shù)量，內(nèi)審預(yù)算的執(zhí)行狀況，還應(yīng)該包括內(nèi)審部門提出建議的次數(shù)和內(nèi)審建議被接受采納的次數(shù)，以及兩者的比率以便進(jìn)行同期比較。

　　4.學(xué)習(xí)與創(chuàng)新角度的調(diào)整。學(xué)習(xí)與創(chuàng)新板塊中內(nèi)審人員的職業(yè)化水平、受教育程度都與內(nèi)審人員是否能夠勝任審計工作息息相關(guān)；此外由于組織的內(nèi)外部環(huán)境以及相關(guān)法規(guī)等是不斷更新變化的，因此培訓(xùn)費(fèi)用支出是必須的，而培訓(xùn)費(fèi)用支出的多少和組織的規(guī)模以及業(yè)務(wù)類型有關(guān)，培訓(xùn)費(fèi)用支出的增長率也可以看出組織對于學(xué)習(xí)創(chuàng)新板塊的重視程度以及組織的發(fā)展程度。因此，考評指標(biāo)包括內(nèi)審人員的職業(yè)化水平，培訓(xùn)費(fèi)用支出，以及培訓(xùn)費(fèi)用的增長率，培訓(xùn)費(fèi)用支出占部門支出的比率。

　　三、PFBSC法對BSC法的補(bǔ)充

　　在修正的BSC中，筆者加入了外部評價者作為績效考評的一個支撐板塊，旨在利用其相對獨(dú)立性對內(nèi)審部門構(gòu)成一個制約。而外部評價者的一個重要工作就是對組織內(nèi)審人員的工作進(jìn)行監(jiān)督和評估，因為內(nèi)審人員的審計判斷是具有主觀性的，因此應(yīng)該對其專業(yè)判斷是否客觀進(jìn)行衡量和監(jiān)督以防止其瀆職。所以，受教育程度、職稱等級以及參與培訓(xùn)的次數(shù)都不能作為考評其工作能力的單一因素，還應(yīng)對其工作態(tài)度以及客觀性進(jìn)行考評。而在組織內(nèi)部進(jìn)行這項考評比借助外部評價者更為直接，也能降低考評成本。因此，筆者認(rèn)為在內(nèi)審部門中引入對內(nèi)審人員的BSC考評也是不可缺少的一部分，我們將其作為POP點(diǎn)引入修正的BSC考評體系形成主基二元法，即PFSBC。

　?。ㄒ唬㏄FBSC的基本思想

　　所謂主基二元法的主要思想可以概括為哲學(xué)上兩點(diǎn)論和重點(diǎn)論的重要思想，抓住主要問題和問題的主要方面，即將SBC指標(biāo)一分為二考慮，一部分為“主要績效”，需要投入大量的人力和物力重點(diǎn)監(jiān)察和考核；另一部分為“基礎(chǔ)績效”（即POP），比如說程序化的指標(biāo)和事項進(jìn)行定期檢查或者定期考核評價。好的“基礎(chǔ)績效”對前者是促進(jìn)作用，若“基礎(chǔ)績效”不好，則整體績效也就不好了，兩者的結(jié)合能夠更完善地對內(nèi)審部門進(jìn)行業(yè)績考評。因此，PFSBC法能較SBC法對資源進(jìn)行更加合理的配置，因此是一種完備和全面的評價體系。

　　（二）引入POP點(diǎn)

　　1.顯性業(yè)績角度。內(nèi)審人員創(chuàng)造的顯性業(yè)績是他們在具體的某項審計事項中通過審計證據(jù)的收集以及審計工作的開展中及時指正所避免或減少的損失。而內(nèi)審崗位的風(fēng)險控制和管理監(jiān)控工作應(yīng)為隱性收益歸屬于內(nèi)審部門的績效考評指標(biāo)中，不作為考核內(nèi)部審計人員的指標(biāo)。

　　此外，內(nèi)審人員作為團(tuán)隊里的個體，應(yīng)當(dāng)在做好自身工作的同時注重部門內(nèi)部的協(xié)同作用，這樣才有利于內(nèi)審部門作用得以完全發(fā)揮。與此同時，內(nèi)部審計人員在做好檢查監(jiān)督工作的同時還應(yīng)當(dāng)做好審計溝通工作，爭取到上層領(lǐng)導(dǎo)以及其他各個部門的支持和配合。

　　考核指標(biāo)可以為：自身崗位貢獻(xiàn)程度（即個人顯性業(yè)績與內(nèi)審部門總體顯性業(yè)績之比），成功協(xié)調(diào)和合作的次數(shù)（內(nèi)部人員之間以及部門外部人員之間）。

　　2.職責(zé)貢獻(xiàn)角度。需要熟悉組織所在行業(yè)的相關(guān)法律法規(guī)以及市場情況，組織的內(nèi)部文化、經(jīng)營理念以及人事制度，企業(yè)的管理層結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀以及發(fā)展趨勢，以便改善組織內(nèi)部審計結(jié)構(gòu)和模式。同時，內(nèi)審人員還應(yīng)當(dāng)關(guān)注的組織內(nèi)部控制水平以及外部環(huán)境對組織的監(jiān)督力度等。

　　內(nèi)部審計人員還應(yīng)當(dāng)對組織內(nèi)部控制中出現(xiàn)的問題進(jìn)行及時的評價，并根據(jù)具體情況采取適當(dāng)措施去糾正和完備；并協(xié)助上級指令的貫徹與執(zhí)行，關(guān)注管理人員職責(zé)是否分離得當(dāng)，授權(quán)的劃分是否合理等；內(nèi)部審計人員還應(yīng)當(dāng)重視財務(wù)報表相關(guān)的信息是否合規(guī)；此外，還應(yīng)當(dāng)幫助員工了解他們在內(nèi)部控制體系中的職責(zé)以及如何向相關(guān)部門報告例外情況。

　　評價指標(biāo)：政策法規(guī)的掌握程度（通過定期測試），內(nèi)審目標(biāo)是否清晰，審計事項是否符合審計目標(biāo)，內(nèi)審任務(wù)的完成效率。

　　3.績效支撐角度。第一個指標(biāo)是衡量內(nèi)部審計人員的忠誠度。而員工對組織忠誠度不僅來自于組織的激勵和保障政策，也來自于組織文化以及組織的工作環(huán)境，而只有徹底融入企業(yè)，時刻站在組織的角度才能使得自身的工作目標(biāo)與組織的長期目標(biāo)一致。這也符合BSC循環(huán)發(fā)展的觀點(diǎn)。第二個指標(biāo)是內(nèi)部審計人員的職業(yè)化程度，職業(yè)化程度在一定程度上保證了內(nèi)審人員的勝任能力和內(nèi)部審計工作的質(zhì)量，也使內(nèi)部審計提高組織的價值的能力得到了保證。

　　4.內(nèi)部審計人員在崗發(fā)展角度。隨著經(jīng)濟(jì)工作復(fù)雜程度的增加，審計成為了一門復(fù)合型學(xué)科，因此內(nèi)審人員應(yīng)保持與時俱進(jìn)的學(xué)習(xí)態(tài)度不斷完善有關(guān)會計、法律、計算機(jī)等多方面的知識。此外，還應(yīng)建立客觀的組織忠誠度，即既要約束自身行為，也要對組織的各類行為進(jìn)行監(jiān)督，避免在內(nèi)審工作中摻雜入情感因素。

　　概括地說，即保持良好的組織忠誠度，還必須具備與時俱進(jìn)的學(xué)習(xí)勢頭，充分關(guān)注時勢和行業(yè)發(fā)展的趨勢，并利用組織提供的培訓(xùn)機(jī)會提升自身能力。

　　評價指標(biāo)可以包括：參與培訓(xùn)的次數(shù)，新獲得的職業(yè)認(rèn)證、新通過的各種資格考試。此外，內(nèi)審人員的在崗發(fā)展程度直接決定績效支撐和職責(zé)貢獻(xiàn)。

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