投資偏差分析及糾偏的審計是工程項目審計的重要內(nèi)容之一，是建設(shè)工程項目實施全過程跟蹤審計的一個十分重要的環(huán)節(jié)。投資偏差分析及糾偏審計的結(jié)論，為強(qiáng)化項目管理工作、控制工程造價、降低工程成本以及提高投資效益提供了科學(xué)和合理的依據(jù)。

　　投資偏差是指施工過程中因各種風(fēng)險因素造成實際投資與計劃投資的差異。前者大于后者時，表示投資超支：反之表示投資節(jié)約。對投資偏差的計算和分析，提供糾偏的方法和措施，即施工企業(yè)投資偏差審計，是施工企業(yè)內(nèi)部審計的一項十分重要的工作。

　　當(dāng)前，經(jīng)濟(jì)環(huán)境致物價上漲、人工費用增加、施工管理費用加大等，對工程造價產(chǎn)生較大的影響。施工企業(yè)在項目實施過程直至工程結(jié)算階段加強(qiáng)投資偏差的內(nèi)部審計，應(yīng)對建設(shè)成本的增加，分析產(chǎn)生偏差的原因，采取有效的方法和措施進(jìn)行糾偏，對施工企業(yè)來說，這一工作顯得更為重要。

　　一、施工投資偏差審計的主要依據(jù)

　　1.工程承包合同及相應(yīng)的工程合同價和施工預(yù)算：2.以施工預(yù)算為依據(jù)編制的項目資金使用計劃：3.施工地區(qū)建設(shè)主管部門公布的人工、材料和設(shè)備費市場價格信息：4.施工企業(yè)項目財務(wù)報表；5.工程竣工結(jié)算等。

　　工程投標(biāo)報價是在施工企業(yè)編制的施工預(yù)算的基礎(chǔ)上確定的，投標(biāo)報價金額與施工預(yù)算總金額不一定相同。為了增大中標(biāo)幾率，往往會有意降低某些費用，使投標(biāo)報價低于預(yù)算總金額；在個別情況下也存在提高報價金額的情況。而中標(biāo)后的合同價才是實行工程支付的依據(jù)。工程中標(biāo)以后，應(yīng)該對施工預(yù)算進(jìn)行調(diào)整，使施工預(yù)算總金額與合同價相等或按照工程計價的相關(guān)規(guī)定調(diào)整施工預(yù)算，約定施工合同價。調(diào)整后的施工預(yù)算才是進(jìn)行投資偏差審計的依據(jù)。

　　施工階段資金使用計劃主要依據(jù)調(diào)整后的施工預(yù)算編制，項目的劃分按預(yù)算總投資的多少以及施工期的長短來確定。例如：道路工程投資500萬元以下，工期在半年以內(nèi)，可以按單位工程編制；規(guī)模大、工期長的工程項目，則應(yīng)按分部分項工程編制實施項目的資金使用計劃。劃分的粗細(xì)程度同時也要視企業(yè)的具體情況確定。

　　人工、材料和設(shè)備費用是工程造價的重要組成部分，施工期間單價的變化是發(fā)生投資偏差的一個重要因素。所以對對這一方面的審計工作更應(yīng)重視。

　　財務(wù)報表項目的劃分應(yīng)該與相應(yīng)的資金使用計劃一致，這才會有利于審計工作的開展。

　　工程竣工結(jié)算是指施工企業(yè)按照合同規(guī)定的內(nèi)容全部完成所承包的工程，經(jīng)驗收后向業(yè)主提供的工程款結(jié)算申請，其中包括在超投資計劃時，落實投資偏差審計提供的糾偏方法和措施所增加的金額。經(jīng)監(jiān)理復(fù)核業(yè)主核準(zhǔn)后作為工程支付和編制工程竣工決算的依據(jù)。

　　二、投資偏差的計算與分析

　　發(fā)生投資偏差的主要原因有：1.設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)、工程數(shù)量的變化；2.施工期內(nèi)政策法規(guī)的變化：3.非施工原因發(fā)生的工期的變化；4.工程事故等。

　　設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)的變化最終將反映到工程量—項目名稱和數(shù)量—的變化上。在工程施工過程中，這一變化將由設(shè)計方提出經(jīng)業(yè)主同意、監(jiān)理方監(jiān)督實施并簽認(rèn)。工程變更設(shè)計工程量應(yīng)該包括因施工變化而發(fā)生的廢棄的工程量。

　　人工、材料和設(shè)備費用的單價一般由當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門公布的信息價（或市場信息價、綜合價格、廠商價格）作為工程造價的編制依據(jù)。建設(shè)主管部門通常按季度公布信息供編制工程概、預(yù)算以及支付參考。

　　工程費用組成中的措施項目費、其他項目費和規(guī)費往往與相關(guān)的政策法規(guī)有關(guān)。涉及這類費用的列項和費率標(biāo)準(zhǔn)。施工期內(nèi)政策法規(guī)發(fā)生改變，應(yīng)對相關(guān)費用進(jìn)行修改。

　　工期變化是產(chǎn)生投資偏差的重要原因之一，其原因是多方面的。在投資偏差審計時，一般可以劃分為業(yè)主原因引起的工期變化；施工原因引起的工期變化；其他原因引起的工期變化。

　　對于施工企業(yè)來說，因施工原因引起的工期變化帶來的投資降低或增加應(yīng)由企業(yè)本身承擔(dān)；而因業(yè)主或部分其他原因引起的工期變化造成投資增加，通過投資偏差的審計謀求有效的糾偏方法是施工企業(yè)內(nèi)部審計的重要內(nèi)容。

　　因工期變化使投資增加的業(yè)主方面的原因通常有：1.因工程前期工作延誤，如征地補償?shù)?，在合同?guī)定的時間無法開工；2.工程銜接不好，中標(biāo)的后續(xù)工程不能如期開工；3.工程發(fā)生重大的設(shè)計變更，使工期延誤；4.施工條件如場地工程地質(zhì)、水文等與設(shè)計有很大的不一致，發(fā)生停工而延誤工期；5.因資金支付延誤而影響工期；6.政府工程建設(shè)管理部門因工程建設(shè)違規(guī)下令停工而影響工期。

　　工期的拖延造成建設(shè)成本增加的主要原因是人工費用的增加，同時也要考慮因時間的推移，發(fā)生人工、材料和設(shè)備費用單價變化產(chǎn)生的影響。

　　三、投資偏差審計的糾偏方法和措施

　　施工企業(yè)內(nèi)部審計的主要任務(wù)之一，即通過各個施工階段投資偏差的計算，分析投資發(fā)生超支或者節(jié)約的原因，并提出糾偏的方法和措施。

　　投資偏差的計算是指將項目財務(wù)報表和項目資金使用計劃相應(yīng)子項差的計算。也就是已完工程部分的實際投資和計劃投資差的計算。作為審計單位的單位工程或分部分項工程完工后項目財務(wù)報表和項目資金使用計劃相應(yīng)子項差的和，即表示為單位工程或分部分項工程的投資偏差。

　　項目實施過程中，投資偏差的存在是正常的，我們不可指望實際投資和計劃投資相等的理想狀況。關(guān)鍵是要將投資偏差控制一定的范圍內(nèi)。通過糾偏措施的落實以及企業(yè)財務(wù)報表的調(diào)整，如盈利或虧損的調(diào)整，最終達(dá)到二者的一致。

　　糾偏的方法和措施是多方面的，本文僅對企業(yè)內(nèi)部審計中處理投資超支采用的方法和措施進(jìn)行討論：

　　1.工程數(shù)量的增加工程數(shù)量的增加應(yīng)按照施工合同的規(guī)定、工程設(shè)計和監(jiān)理單位簽認(rèn)的文件作為審計的依據(jù)。增加的單位工程或分部分項工程數(shù)量，在中間計量時計入相應(yīng)項?？⒐ず螅略黾拥墓こ塘恳寻诳⒐?shù)量中。新增加量的單價一般情況下按施工合同確定的工程量清單所列單價計。

　　為了減少過多工程數(shù)量的變化的計量工作，有些施工合同中規(guī)定，工程量增加或減少小于5%時，仍按原數(shù)量計價；只有當(dāng)增加或減少量大于5%時才對工程數(shù)量進(jìn)行修改。新增加的單位工程或分部分項工程在施工合同工程量清單中沒有的項目，應(yīng)另作單價分析。個別實行總價包干的工程項目，一般是比較小的或者簡單的工程項目，工程數(shù)量變化不影響合同價的增減。

　　2.人工、材料和設(shè)備單價變化在編制投標(biāo)預(yù)算時，人工、材料和設(shè)備、包括施工機(jī)械使用費單價，通常采用當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門按季度發(fā)布的工料機(jī)信息價。中標(biāo)以后，為了使合同價與施工預(yù)算一致，可能對部分單價進(jìn)行修改。修訂后的施工預(yù)算才是工程款支付的依據(jù)。工程承包合同一般情況下規(guī)定，在施工過程中發(fā)生上述單價變化時，工程結(jié)算不做修改。但在工期長或物價變化較大的時期，施工合同中也可能增加因物價上漲而調(diào)整工程款的條款。

　　在經(jīng)濟(jì)形勢變化較快的某些時期，政府也可能發(fā)出工程款支付應(yīng)考慮物價上漲的文件。

　　工料機(jī)單價上漲通常是產(chǎn)生投資偏差的主要原因，內(nèi)部審計中對超支的原因分析也十分明確。在糾偏過程中，應(yīng)認(rèn)真研究相關(guān)合同條款和政策規(guī)定。依據(jù)規(guī)定期的價格信息和相應(yīng)的合同施工預(yù)算價格計算價差，匯總工程支付款。

　　3.施工期內(nèi)政策法規(guī)的變化政策法規(guī)變化主要影響計價程序表中的措施項目費、其他措施項目費、規(guī)費和稅金等項目。施工期間應(yīng)按政策適用期修改計價。

　　4.發(fā)包人方面造成的工期延誤工期延誤造成施工企業(yè)經(jīng)濟(jì)損失，如主要原因是業(yè)主方面造成的話，可以通過索賠來彌補損失。應(yīng)先做好損失金額和責(zé)任的分析，再依據(jù)施工承包合同和建設(shè)行政主管部門發(fā)布的建設(shè)工程計價原則的相關(guān)條款進(jìn)行索賠。工期延誤期較長的情況下，還應(yīng)注意工程實際進(jìn)度日期與原合同工程基準(zhǔn)日期，工料機(jī)單價變化的情況。由于業(yè)主原因?qū)е鹿こ萄诱`的，則后續(xù)工程的價格或單價，采用原合同工程基準(zhǔn)日期與實際進(jìn)度日期兩者中的較高者。

　　5.其他原因其他原因是指非正常情況下，可能造成承包人投資超支大幅增加。如工程事故，施工條件變化，政策性停工等。這類投資偏差糾偏的方法和措施主要在于責(zé)任的認(rèn)定，原因復(fù)雜，涉及面廣。承包方內(nèi)部審計工作的重點應(yīng)放在投資偏差的計算和分析上。