【摘 要】 目前，軍隊(duì)院校普遍缺乏成本效益觀念，長(zhǎng)期不注重成本核算，造成教育經(jīng)費(fèi)使用效率不高和教育資源的浪費(fèi)。文章在對(duì)軍事教育成本核算動(dòng)因分析的基礎(chǔ)上，提出了軍事教育成本核算的具體設(shè)想。

　　【關(guān)鍵詞】 軍事教育成本； 動(dòng)因分析； 會(huì)計(jì)核算

　　目前，軍隊(duì)院校普遍存在著教育投入不足和教育經(jīng)費(fèi)使用效率不高等問(wèn)題，這主要是由于軍隊(duì)院校普遍缺乏成本效益觀念，長(zhǎng)期不注重成本核算造成的。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和教育體制改革的不斷深入，軍隊(duì)院校應(yīng)建立成本核算體系，優(yōu)化資源配置，提高教育經(jīng)費(fèi)使用效益。

　　一、軍事教育成本的內(nèi)涵和構(gòu)成

　　教育成本概念的產(chǎn)生，是西方教育經(jīng)濟(jì)學(xué)者將經(jīng)濟(jì)學(xué)中的成本概念應(yīng)用到教育方面的結(jié)果，是在20世紀(jì)50年代末60年代初伴隨著教育經(jīng)濟(jì)學(xué)的產(chǎn)生出現(xiàn)的。此后，國(guó)內(nèi)外學(xué)者從不同角度進(jìn)行了界定，雖然人們對(duì)教育成本的概念有不同的表達(dá)，但對(duì)其本質(zhì)內(nèi)涵基本達(dá)成共識(shí)，即教育成本的本質(zhì)是為使受教育者接受教育服務(wù)而耗費(fèi)的資源價(jià)值。軍校教育作為國(guó)民教育的一部分，既有普通高等教育的特點(diǎn)，又有其自身的特點(diǎn)。因此，軍事教育成本是指軍隊(duì)院校在教育活動(dòng)中培養(yǎng)各級(jí)各類軍官和專業(yè)技術(shù)人才及進(jìn)行科學(xué)研究所耗費(fèi)的人力資源和物力資源。

　�。ㄒ唬┸娦＝逃�成本的內(nèi)涵

　　理論上軍校教育成本包括三方面內(nèi)容：一是軍校教育服務(wù)成本，即學(xué)校為培養(yǎng)一定數(shù)量、層次的學(xué)生所支出的一切開支和耗費(fèi)，包括教職員的工資、圖書雜志、儀器設(shè)備、教學(xué)用建筑、水電費(fèi)用等等；二是學(xué)生個(gè)人成本，即學(xué)生為求學(xué)所支出的全部費(fèi)用；三是機(jī)會(huì)成本，即學(xué)校資金用于教育而損失的收益以及學(xué)生因?qū)W習(xí)未能參加工作而減少的收入。但理論上教育成本的內(nèi)涵是從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度論述的，較寬泛籠統(tǒng)，如果按這三個(gè)方面核算教育成本既復(fù)雜又難以操作，如核算機(jī)會(huì)成本從實(shí)際操作角度講幾乎是不可能的，因?yàn)闄C(jī)會(huì)成本具有不確定性。學(xué)生個(gè)人成本的核算及統(tǒng)計(jì)也比較復(fù)雜，核算支出的工作量比較大，不符合成本效益原則，而且軍校教育成本核算的會(huì)計(jì)主體是軍隊(duì)院校。因此，在核算教育成本時(shí)，就應(yīng)核算軍校為培養(yǎng)每個(gè)學(xué)生所耗費(fèi)的全部費(fèi)用，即軍校教育服務(wù)成本。這樣就把學(xué)生個(gè)人成本和機(jī)會(huì)成本的核算排除在外，以避免混淆會(huì)計(jì)核算主體。因此，軍事教育成本的核算就是核算軍隊(duì)院校教育服務(wù)成本。

　�。ǘ�）軍校教育成本的構(gòu)成

　　軍校教育成本通常由人員經(jīng)費(fèi)支出、日常公用支出、對(duì)學(xué)員的補(bǔ)助支出、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、修繕費(fèi)用和科研支出六部分構(gòu)成。

　　1.人員經(jīng)費(fèi)支出，主要指支付給教職工的各類勞動(dòng)報(bào)酬及繳納的各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)等。包括基本工資、津貼補(bǔ)貼、職工福利費(fèi)、獎(jiǎng)金、社會(huì)保障支出等。

　　2.日常公用支出，是指為培養(yǎng)學(xué)生所發(fā)生的日常運(yùn)行及管理方面的支出。包括辦公費(fèi)、印刷費(fèi)、水電費(fèi)、郵電費(fèi)、交通及差旅費(fèi)、會(huì)議及培訓(xùn)費(fèi)等。

　　3.對(duì)學(xué)員的補(bǔ)助支出，是指向?qū)W員個(gè)人發(fā)放的各項(xiàng)津貼補(bǔ)貼。包括干部學(xué)員的工資、本科學(xué)員的津貼、伙食費(fèi)、差旅費(fèi)等。

　　4.固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用，是指高校的房屋、建筑物、教學(xué)科研儀器設(shè)備、圖書、公用設(shè)備等的折舊費(fèi)。

　　5.修繕費(fèi)用，指為恢復(fù)固定資產(chǎn)原有效能而對(duì)其主要部分進(jìn)行更新改造和日常維修以及大修理等支出費(fèi)用。

　　6.科研支出，是指與教學(xué)有關(guān)的科研、培訓(xùn)費(fèi)用。主要包括課題調(diào)研費(fèi)、會(huì)務(wù)費(fèi)、圖書資料和設(shè)備購(gòu)置費(fèi)及成果鑒定費(fèi)等。

　　二、軍校教育成本核算的動(dòng)因分析

　�。ㄒ唬┸娦Ｈ狈Τ杀拘б嬗^念，自身核算意識(shí)淡薄

　　長(zhǎng)期以來(lái)，軍校的辦學(xué)經(jīng)費(fèi)幾乎是由國(guó)家財(cái)政包辦，人們把軍事教育投資視為消費(fèi)，從而造成軍校教育不計(jì)算成本，忽視經(jīng)濟(jì)效益的狀況。院校教育經(jīng)費(fèi)的開支范圍廣，保障任務(wù)重，由于缺乏成本核算制度，各種開支的標(biāo)準(zhǔn)非常模糊，大部分開支根本沒有支出、消耗標(biāo)準(zhǔn)，這就很容易造成經(jīng)費(fèi)使用的隨意性。同時(shí)，由于軍隊(duì)院校成本效益觀念缺乏，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，加上社會(huì)不良風(fēng)氣和形式主義的影響，行政消耗支出水漲船高，開支過(guò)大，超標(biāo)準(zhǔn)接待等現(xiàn)象普遍存在，超標(biāo)的差旅費(fèi)、會(huì)務(wù)費(fèi)、招待費(fèi)擠占院校教育經(jīng)費(fèi)已經(jīng)成為了普遍問(wèn)題，標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)費(fèi)被挪作他用，使之沒有完全用于教學(xué)保障，造成了尋租、腐敗現(xiàn)象的發(fā)生。因此，需要進(jìn)行軍校教育成本核算，從而加強(qiáng)軍校內(nèi)部管理，提高財(cái)務(wù)管理水平，正確核算教育的成本，控制不合理支出，減少浪費(fèi)，杜絕腐敗行為。

　�。ǘ�）軍校教育資源嚴(yán)重浪費(fèi)與教育經(jīng)費(fèi)投入不足并存

　　一方面，教育資源嚴(yán)重浪費(fèi)，這主要是教育資源配置不當(dāng)造成的，這種浪費(fèi)主要表現(xiàn)在：1.物力資源的浪費(fèi)。軍校中各院、部、系設(shè)備重復(fù)建設(shè)多，沒有形成有效的資源共享，閑置設(shè)備較多，實(shí)驗(yàn)室和物質(zhì)設(shè)備使用率不高。

　　2.財(cái)力資源的浪費(fèi)。由于軍隊(duì)院校分散辦學(xué)，“小而全”，造成國(guó)家有限的財(cái)力投到學(xué)校更顯不足，加上機(jī)構(gòu)臃腫，人浮于事，大量經(jīng)費(fèi)和辦公經(jīng)費(fèi)逐年增加，現(xiàn)在軍校人頭經(jīng)費(fèi)占據(jù)了教育支出的主要比重。

　　3.人力資源的浪費(fèi)。人力資源使用效益低，軍隊(duì)院校教職工與學(xué)生的比例長(zhǎng)期以來(lái)更是居高不下，非教學(xué)人員在教職工中所占比重偏大，冗余人員較多。

　　另一方面，各院校普遍反映教育投資不足，難以滿足教學(xué)科研工作發(fā)展的需要，不能滿足各院校教學(xué)保障日益增長(zhǎng)的需求。

　　（三）軍校內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制不暢，管理水平低

　　軍校內(nèi)部管理體制改革的滯后嚴(yán)重影響著學(xué)校資源利用率的提高，各校普遍存在著管理機(jī)構(gòu)龐大、冗員過(guò)多、職能機(jī)構(gòu)責(zé)權(quán)不明等現(xiàn)象，造成管理成本較高。軍校行政和后勤的運(yùn)行成本過(guò)高，成為軍隊(duì)院校可持續(xù)發(fā)展的沉重包袱。作為以學(xué)歷教育和在職培訓(xùn)為專門職能的軍隊(duì)院校，不得不承擔(dān)本應(yīng)由社會(huì)承擔(dān)的成本，比如支付教職員工的住宅、宿舍、醫(yī)療、生活后勤的成本和離退休人員的社會(huì)保障成本等。因此，需要建立教育成本核算制度，進(jìn)行成本分析，找出學(xué)校在教學(xué)和管理中的薄弱環(huán)節(jié)，改進(jìn)各方面的工作，保證有限的教育資源發(fā)揮出最佳效益，推動(dòng)教學(xué)質(zhì)量、管理水平和辦學(xué)效益的不斷提高。同時(shí)，也可以通過(guò)有關(guān)成本指標(biāo)，綜合反映學(xué)校的工作質(zhì)量，加強(qiáng)教育經(jīng)費(fèi)的管理，提高其使用效益。

　�。ㄋ模┸娦＝逃�投資成本分?jǐn)偞嬖诓蛔?

　　按照公共經(jīng)濟(jì)學(xué)的原理分析，軍事教育是準(zhǔn)公共產(chǎn)品。首先，它具有明顯的正外部性，所以具有公共產(chǎn)品性質(zhì)；其次，它具有私人產(chǎn)品性質(zhì)，主要表現(xiàn)在個(gè)人通過(guò)受教育在未來(lái)可以獲得較高的收入。這也就是說(shuō)，不僅有社會(huì)收益，而且有個(gè)人收益。按照“成本分擔(dān)論”和“誰(shuí)受益誰(shuí)分擔(dān)”的原則，需要對(duì)軍事教育投資成本進(jìn)行分?jǐn)�。在軍校教育中，軍�?duì)不是唯一的受益者，學(xué)員在退出現(xiàn)役后仍可利用所接受的專業(yè)培訓(xùn)為其他部門服務(wù)。因此，這類教育投資就應(yīng)采取軍隊(duì)、個(gè)人及其他未來(lái)受益者共同分?jǐn)偼顿Y成本的方式。因此，需要建立成本核算制度，為合理確定教育投資成本分?jǐn)傢?xiàng)目和比例提供依據(jù)。

　　三、軍事教育成本核算的具體設(shè)想

　�。ㄒ唬┙�立適合軍隊(duì)院校教育成本核算的會(huì)計(jì)制度

　　隨著軍隊(duì)財(cái)務(wù)制度的建立與完善以及軍隊(duì)院校教育的不斷發(fā)展，將軍隊(duì)院校作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，實(shí)行軍事教育成本核算制度勢(shì)在必行。具體而言，科學(xué)的教育成本核算制度應(yīng)包括學(xué)校教育成本核算對(duì)象和成本計(jì)算期的確定、成本項(xiàng)目的界定、現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度的改革等方面，并且還涉及到具體會(huì)計(jì)科目的設(shè)置和賬務(wù)處理的修改，以及增加會(huì)計(jì)人員和管理成本的投入等。首先，應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，可以正確反映各個(gè)會(huì)計(jì)期間所實(shí)現(xiàn)的收入和應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，從而正確確定各期的軍校教育成本，加強(qiáng)學(xué)校的財(cái)務(wù)管理。其次，調(diào)整學(xué)校會(huì)計(jì)科目。根據(jù)學(xué)校教育經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的特點(diǎn)制定一套以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，既能正確核算學(xué)校教育成本，又符合學(xué)校預(yù)算管理要求的會(huì)計(jì)科目。為滿足核算軍校教育成本的需要，應(yīng)增設(shè)一些會(huì)計(jì)科目，如“軍事教育成本”科目，“教育成本結(jié)轉(zhuǎn)”科目，“累計(jì)折舊”科目等等。

　�。ǘ�）強(qiáng)化辦學(xué)成本和效益意識(shí)

　　隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和高校體制改革的深入，軍隊(duì)院校的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)變得越來(lái)越復(fù)雜，對(duì)教育經(jīng)費(fèi)不僅要核算它的投入、支出，還要反映支出的性質(zhì)和結(jié)構(gòu)，把有限的資金使用得更加經(jīng)濟(jì)合理，使其發(fā)揮更大的經(jīng)濟(jì)效益。因此，軍隊(duì)院校必須加強(qiáng)成本效益分析。成本管理是強(qiáng)化學(xué)校成本效益分析的核心，而成本管理是財(cái)務(wù)管理的基礎(chǔ)，軍隊(duì)院校健全的財(cái)務(wù)管理體系，是保證成本效益分析體系正常運(yùn)轉(zhuǎn)的先決條件。在當(dāng)前教育經(jīng)費(fèi)緊張的前提下，各軍隊(duì)院校都不同程度地面臨著如何實(shí)現(xiàn)辦學(xué)規(guī)模、質(zhì)量、結(jié)構(gòu)和效益協(xié)調(diào)發(fā)展等壓力。在這樣的狀況下，辦學(xué)的成本概念缺乏、理財(cái)意識(shí)淡薄，必將對(duì)學(xué)校的生存和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展形成巨大的挑戰(zhàn)。這就要求學(xué)校管理者必須樹立成本意識(shí)，必須加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理和成本核算，一方面開源，即合理確定辦學(xué)規(guī)模，爭(zhēng)取國(guó)家的軍事教育撥款經(jīng)費(fèi)，用于學(xué)校各方面的建設(shè)；另一方面節(jié)流，即提高辦學(xué)效益，增加辦學(xué)容量。千方百計(jì)節(jié)約辦學(xué)成本，將有效的資金用于學(xué)校的發(fā)展上。

　�。ㄈ�）規(guī)范軍事教育成本的構(gòu)成要素

　　規(guī)范軍事教育成本的構(gòu)成要素，即規(guī)定軍校教育成本開支究竟哪些費(fèi)用可以計(jì)入教育成本，哪些費(fèi)用不能計(jì)入教育成本，學(xué)校應(yīng)根據(jù)會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定，確定教育成本的開支范圍及處理方法。學(xué)校在進(jìn)行教育成本核算時(shí)，必須準(zhǔn)確劃分各種費(fèi)用的界限，如應(yīng)當(dāng)正確劃分教育成本費(fèi)用與非教育成本費(fèi)用、直接費(fèi)用與間接費(fèi)用、本期成本費(fèi)用與下期成本費(fèi)用、不同院（系）、不同專業(yè)成本之間的界限。凡是與培養(yǎng)學(xué)生有關(guān)的費(fèi)用就納入教育成本核算范圍，如教學(xué)支出等；與培養(yǎng)學(xué)生無(wú)關(guān)的費(fèi)用就不能納入教育成本核算的范圍，如附屬單位的支出；有些項(xiàng)目與學(xué)生培養(yǎng)成本核算有關(guān)，但又不能全部納入核算的那些費(fèi)用，如后勤支出，應(yīng)該采取合理標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分?jǐn)偂?

　�。ㄋ模┩ㄟ^(guò)預(yù)算管理控制各項(xiàng)支出

　　控制各項(xiàng)支出的前提是編制成本預(yù)算。必須堅(jiān)持“量入為出，收支平衡”的總原則，并保證教學(xué)、科研兼顧生活、服務(wù)。當(dāng)前，通過(guò)預(yù)算管理控制支出的重點(diǎn)包括人員經(jīng)費(fèi)、公務(wù)費(fèi)和設(shè)備購(gòu)置費(fèi)。

　　1.控制人員經(jīng)費(fèi)。要控制人員經(jīng)費(fèi)的前提是控制人員數(shù)量，學(xué)校應(yīng)根據(jù)學(xué)科設(shè)置合理配備師資力量，根據(jù)部門設(shè)置合理配備為教學(xué)服務(wù)的各類職工。首先，應(yīng)降低師生的比重，用提高課時(shí)費(fèi)等辦法調(diào)動(dòng)教員的積極性，學(xué)校還應(yīng)在提高教員自身素質(zhì)上下功夫，多培養(yǎng)一些一專多能的教員。另外，行政機(jī)構(gòu)臃腫是軍隊(duì)院校普遍存在的問(wèn)題，所以學(xué)校必須盡快實(shí)行機(jī)構(gòu)改革，做到因事定編、因事定人、職能重新定位等一系列措施，逐步建立起減少人員經(jīng)費(fèi)支出，降低成本的良好機(jī)制。

　　2.控制公務(wù)費(fèi)的支出。學(xué)校每年公務(wù)費(fèi)的開支數(shù)目龐大，水電費(fèi)、取暖費(fèi)是學(xué)校維持正常運(yùn)轉(zhuǎn)的必備條件。降低水電費(fèi)的支出除要加強(qiáng)廣大師生節(jié)水節(jié)電意識(shí)外，還要對(duì)學(xué)校能源管理部門實(shí)行目標(biāo)管理，促使其采取切實(shí)有效的手段節(jié)約能源。其次行政差旅費(fèi)、車輛使用維修費(fèi)在公務(wù)費(fèi)中往往占著較大的比例，學(xué)校應(yīng)嚴(yán)格控制不必要的公出、調(diào)研。學(xué)校應(yīng)該嚴(yán)格公務(wù)費(fèi)的審批，嚴(yán)格按照學(xué)校預(yù)算和規(guī)定的用途使用資金。

　　3.控制設(shè)備購(gòu)置費(fèi)。學(xué)校設(shè)備購(gòu)置費(fèi)分為教學(xué)設(shè)備費(fèi)、圖書購(gòu)置費(fèi)和行政設(shè)備費(fèi)。設(shè)備是學(xué)校教育活動(dòng)中必不可少的物質(zhì)條件，軍校設(shè)備資金投入的重點(diǎn)應(yīng)是教學(xué)設(shè)備和圖書購(gòu)置，尤其是教學(xué)設(shè)備費(fèi)。教學(xué)設(shè)備要根據(jù)實(shí)際需要有計(jì)劃購(gòu)買，避免重復(fù)購(gòu)入，以造成設(shè)備大量閑置浪費(fèi)。學(xué)校要每年定期進(jìn)行資產(chǎn)清查，同時(shí)要盡可能提高學(xué)校設(shè)備資源利用率，充分發(fā)揮設(shè)備使用功能，使設(shè)備在折舊期內(nèi)最大限度地物盡其用。

　�。ㄎ澹┖侠矸�?jǐn)傑娛陆逃�投資成本

　　由于軍事教育具有準(zhǔn)公共產(chǎn)品的性質(zhì)，因而軍隊(duì)、受教育者和未來(lái)受益者應(yīng)共同分擔(dān)其成本。對(duì)軍事教育投資成本進(jìn)行分?jǐn)�，首先要�?duì)軍事教育成本進(jìn)行核算，進(jìn)而確定分?jǐn)傎M(fèi)用范圍和分?jǐn)偙壤�。在軍事教育成本進(jìn)行分?jǐn)倳r(shí)，應(yīng)考慮不同專業(yè)的軍地通用性、對(duì)軍隊(duì)貢獻(xiàn)的大小、制度激勵(lì)等因素，科學(xué)合理地確定分?jǐn)偙壤�。�?duì)教育成本進(jìn)行合理分?jǐn)�，�?duì)于軍隊(duì)更好地吸納人才尤其是高素質(zhì)人才、加強(qiáng)軍事教育成本管理、節(jié)約軍事教育投資成本具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

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