新舊制度應收票據(jù)核算差異例析

　　一、帶息應收票據(jù)利息的賬務處理

　　行業(yè)會計制度(以下稱舊制度)規(guī)定：帶息票據(jù)的利息平時不計提，等到期日一并計算，按本息和，借記“銀行存款”或“應收賬款”科目，按本金(即面值)，貸記“應收票據(jù)”科目，按票據(jù)利息，貸記“財務費用”科目。

　　《企業(yè)會計制度》(以下稱新制度)則規(guī)定“帶息應收票據(jù)應在期末計提利息，計提的利息增加應收票據(jù)的賬面余額”。由此可見，新制度不僅將到期日計提利息改為期末計提，而且計提利息的同時增加應收票據(jù)的賬面余額即借記“應收票據(jù)”科目的同時、貸記“財務費用”科目。

　　二、帶息應收票據(jù)到期的賬務處理

　　新制度規(guī)定帶息應收票據(jù)在到期時，應分別以下情況進行賬務處理：

　　(一)收回應收票據(jù)，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按應收票據(jù)的賬面余額，貸記“應收票據(jù)”科目，按其差額，貸記“財務費用”科目(即未計提利息部分)。

　　(二)因付款人無力支付票款的，收到銀行退回的商業(yè)承兌匯票、委托收款憑證、未付票款通知書或拒絕付款證明等，按應收票據(jù)的賬面余額，借記“應收賬款”科目，貸記“應收票據(jù)”科目。

　　(三)到期不能收回的帶息應收票據(jù)，轉入“應收賬款”科目核算后，期末不再計提利息，其所包含的利息在有關備查簿中進行登記，待實際收到時再沖減收到當期的財務費用。這一點與舊制度規(guī)定是完全不同的。

　　例：2001年11月15日甲企業(yè)向乙企業(yè)銷售產品100000元(含稅價)，收到乙企業(yè)出具的期限為2個月的商業(yè)承兌匯票一張，其約定利率為年利率9%。有關分錄如下：

　　(1)銷售產品取得商業(yè)匯票時

　　借：應收票據(jù)    100000
  　　貸：主營業(yè)務收入        85470.09
      　　應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)        14529.91

　　(2)11月末計提利息時；

　　本月利息=100000×9%×0.5/12=375(元)

　　借：應收票據(jù)                375
  　　貸：財務費用                    375

　　(3)12月31日計提12月份利息時：

　　本月利息=100000×9%×1/12=750(元)

　　借：應收票據(jù)                750
  　　貸：財務費用                    750

　　(4)1月15日到期，分別不同情況處理：

　　A：到期收款的：

　　借：銀行存款    101500
  　　貸：應收票據(jù)        101125
      　　財務費用(未計提利息部分)        375

　　B：如果到期未收到款項，首先將“應收票據(jù)”的賬面余額101125元轉入“應收賬款”科目，同時在“應收票據(jù)”備查簿中登記。

　　借：應收賬款                101125
  　　貸：應收票據(jù)                    101125

　　等到以后實際收到款項時：

　　借：銀行存款    101500
  　　貸：應收賬款        101125
      　　財務費用        375

　　而舊制度在此情況下的賬務處理為：

　　借：應收賬款    101500
  　　貸：應收票據(jù)        100000
      　　財務費用        1500

　　三、應收票據(jù)貼現(xiàn)的賬務處理

　　應收票據(jù)貼現(xiàn)是指企業(yè)將未到期的商業(yè)匯票經背書交給貼現(xiàn)銀行，銀行受理后從到期值中扣除按銀行貼現(xiàn)率計算確定的貼現(xiàn)息后，將余額支付給貼現(xiàn)企業(yè)的一種融資行為。新制度中對不帶息應收票據(jù)貼現(xiàn)的計算和賬務處理與舊制度相同，而帶息應收票據(jù)貼現(xiàn)的計算和賬務處理則有些變化。企業(yè)將應收票據(jù)貼現(xiàn)后，應按實際收到的貼現(xiàn)所得款，借記“銀行存款”科目，按應收票據(jù)賬面余額，貸記“應收票據(jù)”科目，按其差額，借或貸記“財務費用”科目。

　　帶息應收票據(jù)貼現(xiàn)的計算公式如下：

　　票據(jù)到期值=票據(jù)面值×(1+利率×票據(jù)期限)

　　貼現(xiàn)息=票據(jù)到期值×貼現(xiàn)率×貼現(xiàn)期限

　　貼現(xiàn)所得=票據(jù)到期值-貼現(xiàn)息

　　例：某上市公司于2002年1月1日，將收到的出票日為2001年10月1日，面值100000元、年利率為8%，期限為6個月的商業(yè)匯票向銀行申請貼現(xiàn)，銀行貼現(xiàn)率為10%。則貼現(xiàn)息及貼現(xiàn)所得的計算公式為：

　　應收票據(jù)的到期值＝100000×(1+8%×6/12)=104000(元)

　　貼現(xiàn)息=104000×10%×3/12=2600(元)

　　貼現(xiàn)所得＝104000-2600=101400(元)

　　應收票據(jù)貼現(xiàn)時賬務處理為：

　　借：銀行存款    101400
    　　財務費用    600
  　　貸：應收票據(jù)        102000

　　[注：應收票據(jù)賬面余額＝面值＋已計提利息＝100000+100000×8%×3/12＝102000(元)]

　　從上例可以看出，新制度中帶息應收票據(jù)貼現(xiàn)時，按應收票據(jù)的賬面余額，貸記“應收票據(jù)”科目，與舊制度按面值的處理迥然不同。

　　已貼現(xiàn)的應收票據(jù)到期，根據(jù)付款人是否付款，其賬務處理分別不同情況進行處理：

　　1.如果承兌人付款，則貼現(xiàn)企業(yè)不作任何賬務處理。

　　2.如果承兌人未付款，在貼現(xiàn)企業(yè)銀行存款賬戶有足夠資金時，則貼現(xiàn)銀行退票扣款，此時貼現(xiàn)企業(yè)應按應收票據(jù)到期值與銀行有關手續(xù)費之和，借記“應收賬款”科目，貸記“銀行存款”科目；如果貼現(xiàn)企業(yè)銀行存款不足，則按貼現(xiàn)協(xié)議，相當于貼現(xiàn)企業(yè)向貼現(xiàn)銀行借入了一筆短期借款，貼現(xiàn)企業(yè)應按應收票據(jù)的到期值與有關手續(xù)費之和，借記“應收賬款”科目，貸記“短期借款”科目。

　　四、應收票據(jù)背書轉讓的賬務處理

　　企業(yè)將持有的應收票據(jù)背書轉讓以取得所需物資時，按應計入取得物資成本的價值，借記“物資采購”或“原材料”、“庫存商品”等科目，按專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應交稅金——應交增值稅(進項稅額) ”科目，按應收票據(jù)的賬面余額，貸記“應收票據(jù)”科目。如有差額，則借或貸“銀行存款”科目。

　　如果將帶息應收票據(jù)背書轉讓，則按應計入取得物資成本的價值，借記“物資采購”或“原材料”、“庫存商品”等科目，按專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”科目，按應收票據(jù)的賬面余額，貸記“應收票據(jù)”科目，按尚未計提的利息，貸記“財務費用”科目，仍有差額，則借或貸“銀行存款”科目。

　　例：某企業(yè)2001年6月22日將其持有的一張商業(yè)匯票背書轉讓，取得了一批原材料，發(fā)票上注明貨款18000元，增值稅額3060元。該票據(jù)4月30日開出，面值20000元，票面利率9% ，期限為5個月。如有差額以現(xiàn)金補齊。則計算分析如下：

　　應收票據(jù)的賬面余額＝票面價值＋已計提利息＝20000×(1+9%×1/12)=20150(元)

　　至背書轉讓日尚未計提的利息(6月1日至6月22日)＝20000×9%×21/360=110(元)

　　取得物資價稅總額＝18000+3060=21060(元)

　　企業(yè)應補付現(xiàn)金＝21060-20150-110=800(元)

　　會計分錄為：

　　借：物資采購    18000
    　　應交稅金——應交增值稅(進項稅額)    3060

  　貸：應收票據(jù)      20150
      　財務費用        110
      　現(xiàn)金        800