（89）國稅外字第038號


各省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局，各計劃單列市稅務(wù)局，加發(fā)南京、成都市稅務(wù)局，海洋石油稅務(wù)管理局各分局：

    我國政府同荷蘭政府簽訂的關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定，業(yè)經(jīng)我局以（88）財稅協(xié)字第015號通知，從1989年1月1日起執(zhí)行?，F(xiàn)對該協(xié)定若干條  文的解釋和執(zhí)行問題，明確如下：

    一、第七條第七款“締約國一方企業(yè)由于在締約國另一方提供技術(shù)服務(wù)收到的款項，應(yīng)視為本條規(guī)定適用的企業(yè)利潤”的規(guī)定和議定書第三條所說“第七條第七款中的技術(shù)服務(wù)包括地質(zhì)或技術(shù)性質(zhì)的調(diào)查、工程勞務(wù)和咨詢或監(jiān)督勞務(wù)”，都是應(yīng)荷方要求列入的。目的是明確提供技術(shù)服務(wù)收到的款項應(yīng)計入營業(yè)利潤，不能視為轉(zhuǎn)讓技術(shù)收到的款項，以征收預(yù)提所得稅為最終稅收。至于其提供技術(shù)服務(wù)是否構(gòu)成設(shè)有常設(shè)機構(gòu)，則應(yīng)按照協(xié)定第五條  第三款的規(guī)定確定。

    二、第十二條第三款所說“本用語不包括第七條第七款所述的服務(wù)”，是明確對提供純勞務(wù)性的技術(shù)服務(wù)收到的款項，不應(yīng)視為特許權(quán)使用費，而應(yīng)按照協(xié)定第七條對營業(yè)利潤的征稅規(guī)定處理，并不影響對提供與轉(zhuǎn)讓特許權(quán)的使用有關(guān)的技術(shù)服務(wù)收到的款項，應(yīng)計入特許權(quán)使用費總額進行征稅的規(guī)定。

    三、第二十二條第一款第（一）項和第（二）項的規(guī)定，是明確荷蘭基于其國內(nèi)法律的規(guī)定，采用綜合免稅法消除雙重征稅，即對其居民的境外盈虧相抵后的所得額給予免稅，也就是對其在境外發(fā)生的虧損，只能沖減其在境外取得的利潤，不能沖減在本國取得的利潤。以荷蘭1985年公司稅率43％計算，假設(shè)該年度某荷蘭居民：

    在聯(lián)邦德國發(fā)生虧損（一）    100

    在中國盈利                  200

    在荷蘭盈利                  500

    合計盈利                    600

    應(yīng)納稅額    600×43％＝258

    由于在聯(lián)邦德國發(fā)生虧損100，要從在中國的盈利中沖抵，其境外所得免稅扣減額的計算公式如下：

    -100+200/600×258＝43

    如果沒有第二十三條第一款第（二）項的規(guī)定，按照荷蘭最高法院的裁定，應(yīng)允許分國法計算免稅扣除額。其結(jié)果是：

    從中國取得所得的免稅扣減額

    200／600×258＝86

    從聯(lián)邦德國取得的免稅扣減額

    －100／600×258＝－43

    荷蘭采取綜合免稅法消除雙重征稅，不論其居民在境外是否被征稅，均有效。同時，還不影響荷蘭對其居民的境內(nèi)所得進行征稅。按上例，該居民應(yīng)納的荷蘭稅收為258－43＝215。

    四、第二十三條第一款第（三）項的規(guī)定，是明確對股息、利息、特許權(quán)使用費、藝術(shù)家和運動員所得以及協(xié)定未作明確的其他所得，在荷蘭按抵免法消除雙重征稅。但按抵免法計算可以給予抵免的稅額，與用綜合免稅法計算可以給予免稅的扣減額相比，以就低為準(zhǔn)。

    以特許權(quán)使用費為例，假設(shè)荷蘭某居民從中國取得特許權(quán)使用費200元，按照中荷稅收協(xié)定第十二條第二款的限制稅率10％，在中國納稅20元，如果該項特許權(quán)使用費減除成本費用后的純所得額為100元，按綜合免稅法計算的免稅扣減額為43元，在這樣的情況下，只能用抵免法，因為能夠抵免的稅額低于免稅扣減額。其實際是抵免額不能超過按本國稅法計算的應(yīng)納稅額，即抵免限額，超過限額的部分不予抵免，低于限額的，則按在境外實納稅額抵免。

    五、協(xié)定議定書第八條的規(guī)定，是明確在來源地對股息、利息、特許權(quán)使用費的征稅，如果超過協(xié)定所規(guī)定的應(yīng)征稅額時，納稅人可以在征收該項稅收的歷年結(jié)束后三年期限內(nèi)，向超額征稅的締約國主管當(dāng)局就超征部分要求退稅。據(jù)了解，荷蘭同其他國家簽訂的稅收協(xié)定，一般都列了此項規(guī)定，期限有的定為2年、3年或5年，多數(shù)規(guī)定為3年。

    六、對荷蘭居民在我國已有的投資、營業(yè)或提供勞務(wù)等項目，凡是過去已作出稅收處理，對其征稅的條件和適用稅率，嚴(yán)于或高于稅收協(xié)定所規(guī)定的條件或限制稅率的，應(yīng)對其從1989年1月1日及其以后發(fā)生的所得，改按稅收協(xié)定的規(guī)定執(zhí)行。