隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，法人企業(yè)注銷也日趨頻繁�！�中華人民共和國稅收征收管理法》第16條規(guī)定“從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人，稅務登記內(nèi)容發(fā)生變化的，自工商行政管理機關辦理變更登記之日起三十日內(nèi)或者在向工商行政管理機關申請辦理注銷登記之前，持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者注銷稅務登記。”《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第15條明確規(guī)定“納稅人發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷以及其他情形，依法終止納稅義務的，應當在向工商行政管理機關或者其他機關辦理注銷登記前，持有關證件向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記”，并規(guī)定“納稅人被工商行政管理機關吊銷營業(yè)執(zhí)照或被其它機關予以撤銷登記的，應當自營業(yè)執(zhí)照被吊銷或被撤銷登記之日起15日內(nèi)向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記。”
因此稅務注銷清算是法人注銷清算過程中的一個重要組成部分，但在實際工作中經(jīng)常遇到以下三個問題：1.企業(yè)未能按規(guī)定要求成立清算組進行注銷清算，如何開展清算工作？2.工商行政管理部門對未辦理工商年檢、工商年檢不合格或因違反相關法規(guī)的法人給予吊銷營業(yè)執(zhí)照的行政處罰，納稅主體是否已消失？3.工商部門沒有執(zhí)行在注銷法人登記前需提供稅務注銷資料的規(guī)定，而導致法人企業(yè)未經(jīng)稅務注銷程序而辦理了工商注銷登記，稅務注銷是否無從落實？
《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國破產(chǎn)法》和《中華人民共和國民事訴訟法》規(guī)定：稅收優(yōu)先于無擔保債權，設置擔保的債權優(yōu)先于其它債權。《中華人民共和國稅收征收管理法》第45條規(guī)定：“納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設置抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質(zhì)權、留置權執(zhí)行。”可見，民法中關于債權債務的理論已運用到稅收立法中，因此稅務機關作為特殊的債權人，可運用民法中關于債權債務的理論進行稅收執(zhí)法，以此分析解決稅收注銷過程中遇到的有關問題。
一、法人企業(yè)解散后，股東應履行清算義務但長期不履行，可提請人民法院判令其限期清算。
《中華人民共和國公司法》規(guī)定，法人企業(yè)解散后，應當進行清算。如單位解散后負有清算責任的股東長期不履行清算義務，應由誰來承擔責任、承擔什么樣的責任？我國現(xiàn)行法律沒有明確規(guī)定。但該法第191條規(guī)定，單位解散情形出現(xiàn)后，應當在15日內(nèi)成立清算組，逾期不成立的，人民法院可依特殊的債權人稅務機關的申請指定有關人員組成清算組進行清算。如果人民法院判令股東限期清算，而股東到期仍不清算的情況下，稅務機關可以直接要求股東承擔稅款清償責任。
股東長期不履行清算義務在具體實踐中主要有兩種情形：1.出于逃避債務稅款為目的。有的法人企業(yè)剛成立不久，就宣布解散，而將單位財產(chǎn)轉(zhuǎn)移為股東所有。2.股東內(nèi)部出現(xiàn)矛盾或其他原因?qū)е聼o法清算。第1種情形要求股東直接承擔單位債務的清償責任是非常公平、合理的。單位解散后，股東應履行清算義務而不履行，稅務機關在催促其本身進行清算未果，后來又經(jīng)法院判決履行清算義務而股東拒不履行，致使稅務機關無法追繳稅款的前提下，為了讓國家稅款不流失，直接讓單位的股東代替單位承擔稅款清償責任也合情合理。第2種情形歸根到底是單位內(nèi)部組織或管理方面的問題，理應由股東自己去理順，不能以此來拒絕清算請求。
二、法人被吊銷營業(yè)執(zhí)照后尚未進行清算，僅意味著營業(yè)資格的消滅，而其民事主體資格并未喪失，仍具有訴訟主體資格，納稅義務依然存在。
吊銷法人企業(yè)執(zhí)照是行政登記機關因單位違反有關法律、法規(guī)及規(guī)章制度，剝奪單位經(jīng)營權的一種最嚴厲的行政處罰行為。在注銷登記前，單位喪失的只是營業(yè)資格，法人資格并不因此消滅，單位仍享有以自己的名義從事清算范圍內(nèi)的一切事務及起訴應訴等民事權利。單位終止的最終程序是注銷登記，經(jīng)清算的注銷登記才是單位消滅的標志。如把吊銷營業(yè)執(zhí)照看作單位終止，那么就忽略了終止前要進行清算這一法定程序。
吊銷營業(yè)執(zhí)照是因單位違反有關規(guī)定，被登記機關責令強制關閉的一種法定解散情形。這一觀點在司法實踐中已得到承認，最高人民法院給遼寧省高院的法經(jīng)[2000]24號答復函的主要內(nèi)容為：“吊銷企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照，是工商行政管理機關依據(jù)國家工商行政法規(guī)對違法的企業(yè)法人做出的一種行政處罰。企業(yè)法人被吊銷營業(yè)執(zhí)照后，應當依法進行清算，清算程序結束并辦理工商注銷登記后，該企業(yè)法人才歸于消滅。”因此，企業(yè)法人被吊銷營業(yè)執(zhí)照后到被注銷登記前，該企業(yè)法人仍應視為存續(xù)，可以自己的名義進行訴訟活動。
法人被吊銷營業(yè)執(zhí)照后，由誰來組織履行清算義務，不履行應該承擔何種責任？吊銷法人營業(yè)執(zhí)照是單位解散的事由之一，應按《中華人民共和國公司法》第191條的規(guī)定，先由單位自行成立清算組履行清算義務，若在規(guī)定的期限內(nèi)不履行，可由稅務機關依法申請法院指定清算義務人進行清算。
三、法人企業(yè)未進行清算或清算失實被注銷登記的，稅務機關可以提起行政訴訟，要求撤銷注銷登記的行政行為；或者要求清算義務人直接承擔稅款清償責任。
注銷登記是法人資格走向消滅的最后一個階段，是法人終止的關鍵環(huán)節(jié)。根據(jù)《中華人民共和國公司法》及《中華人民共和國公司登記管理條例》的有關規(guī)定，經(jīng)過清算并出具清算報告是法人注銷登記的必要條件，但沒有清算就被注銷登記的情況在現(xiàn)實中大量存在，清算時遺漏稅款、出具虛假清算報告的現(xiàn)象也不少見。在前一種情況下，稅務機關可以以行政登記機關為被告，提起行政訴訟，要求撤銷錯誤的注銷登記行為，達到恢復清算狀態(tài)。后一種情況是清算義務人因故意或過失所致。因清算應負有保證債權債務清理完畢的義務，所以清算義務人提供虛假的清算財務報告、清算財務報告中有遺漏等情況，而導致單位被注銷登記后稅款流失的，清算義務人應當為這項擔保義務負有不可推卸的責任，稅務機關可以要求清算義務人直接承擔稅款清償責任。