中級會計實務知識點：作為單項履約義務的承諾

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作為單項履約義務的承諾

（一）企業(yè)向客戶轉讓可明確區(qū)分商品（或者商品或服務的組合）的承諾
　　

1.就商品自身而言，需同時滿足下列條件，才被認為是可明確區(qū)分商品：
　　（1）客戶能夠從該商品本身或者從該商品與其他易于獲得的資源一起使用中受益，即該商品能夠明確區(qū)分；

（2）企業(yè)向客戶轉讓該商品的承諾與合同中其他承諾可單獨區(qū)分，即轉讓該商品的承諾在合同中是可明確區(qū)分的。
　　企業(yè)向客戶轉讓該商品的承諾與合同中其他承諾可單獨區(qū)分，以識別企業(yè)承諾轉讓的是每一項商品，還是由這些商品組成的一個或多個組合產(chǎn)出。
　　組合產(chǎn)出的價值通常高于或者顯著不同于各單項商品的價值總和。
　　企業(yè)確定了商品本身能夠明確區(qū)分后，還應當在合同層面繼續(xù)評估轉讓該商品（或提供該服務，以下簡稱轉讓該商品）的承諾是否與合同中其他承諾彼此之間可明確區(qū)分。

　2.在合同層面，下列情形通常表明企業(yè)向客戶轉讓該商品的承諾與合同中的其他承諾不可明確區(qū)分：
　?。?）企業(yè)需提供重大的服務以將該商品與合同中承諾的其他商品進行整合，形成合同約定的某個或某些組合產(chǎn)出轉讓給客戶。
　　如果企業(yè)提供整合服務，則轉讓個別商品或服務所產(chǎn)生的風險是不可分割的，因為企業(yè)向客戶做出的承諾的主要內(nèi)容是確保將個別商品或服務組成形成產(chǎn)出。個別商品或服務是生產(chǎn)單一產(chǎn)出所需的投入。合并產(chǎn)出的價值應當高于各單獨項目的加總。

（2）該商品將對合同中承諾的其他商品予以重大修改或定制。
　　如果某些商品或服務對合同中的其他商品或服務作出修改或定制，則每一項商品或服務將被整合在一起（即作為投入）以生產(chǎn)客戶合同約定的組合產(chǎn)出。

（3）該商品與合同中承諾的其他商品具有高度關聯(lián)性。也就是說，合同中承諾的每一項商品均受到合同中其他商品的重大影響。
　　【教師解讀】某些情況下，合同中所承諾的部分商品或服務高度依賴于合同所承諾的其他商品或服務或與其高度關聯(lián)，從而導致客戶無法在不對合同承諾的其他商品或服務造成重大影響的情況下選擇購買其中某一項商品或服務。盡管每一項承諾本身均可使客戶獲益，但在基于合同進行考慮時，這些承諾無法單獨區(qū)分開來。
　　【提示】在評估多項商品或服務之間是否高度依賴或關聯(lián)時，不應著重在功能上的關聯(lián)度，而應重點關注這些商品或服務之間在履約過程中是否存在相互改變的影響。
　　【例】企業(yè)承諾為客戶設計一種新產(chǎn)品并負責生產(chǎn)10個樣品，企業(yè)在生產(chǎn)和測試樣品的過程中需要對產(chǎn)品的設計進行不斷的修正，導致已生產(chǎn)的樣品均可能需要進行不同程度的返工。
　　【分析】企業(yè)提供的設計服務和生產(chǎn)樣品的服務是不斷交替反復進行的，二者高度關聯(lián)，因此，在合同層面是不可明確區(qū)分的。
　　【準則規(guī)范】企業(yè)向客戶銷售商品時，往往約定企業(yè)需要將商品運送至客戶指定的地點。通常情況下，商品控制權轉移給客戶之前發(fā)生的運輸活動不構成單項履約義務；
　　相反，商品控制權轉移給客戶之后發(fā)生的運輸活動可能表明企業(yè)向客戶提供了一項運輸服務，企業(yè)應當考慮該項服務是否構成單項履約義務。

（二）一系列實質相同且轉讓模式相同的、可明確區(qū)分商品或服務
　　企業(yè)向客戶轉讓一系列實質相同且轉讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾，也應當作為單項履約義務。
　　1.轉讓模式相同，是指每一項可明確區(qū)分商品均滿足準則規(guī)定的在某一時段內(nèi)履行履約義務的條件，且采用相同方法確定其履約進度。

2.實質上相同的商品和服務的認定
　　在考慮一系列可明確區(qū)分的商品或服務是否實質上相同時，企業(yè)首先應當確定企業(yè)承諾為客戶提供的服務的性質。
　　如果承諾的性質是提供特定數(shù)量的服務（如，在合同期內(nèi)提供每月的薪酬外包服務），評估時應當考慮每項服務是否可明確區(qū)分且實質上相同。
　　如果企業(yè)承諾的性質是準備好或在一段時間內(nèi)提供單一服務（如，提供服務的數(shù)量不確定，酒店管理服務），評估時應當考慮每個時間增量（如，每小時或每天）而非潛在的活動是否可明確區(qū)分且實質上相同

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