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對取得虛開發(fā)票的處理 情形不同定性有別

來源: 中國稅務報 編輯:那個人 2024/08/01 14:45:32  字體:

最高人民法院、最高人民檢察院聯合發(fā)布的《關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》對虛開增值稅專用發(fā)票罪作了限縮,稅務執(zhí)法人員宜參照該規(guī)定分類處理受票方取得虛開增值稅專用發(fā)票案件。

今年3月,最高人民法院、最高人民檢察院聯合發(fā)布《關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》(法釋〔2024〕4號,以下簡稱《解釋》),明確相關犯罪的定罪量刑標準、對有關罪名的理解以及新型犯罪手段的法律適用等,為新形勢下有效依法懲處危害稅收征管犯罪,維護稅收秩序,推動經濟社會高質量發(fā)展提供了重要支撐。其中對虛開增值稅專用發(fā)票罪的限縮,對稅務機關處理受票方取得虛開增值稅專用發(fā)票事項具有重要影響。

分類處理取得虛開增值稅專用發(fā)票行為

我國刑法第二百零五條對虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪(以下簡稱虛開增值稅專用發(fā)票罪)作出規(guī)定,明確該罪的定罪量刑標準,指出“虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票,是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的”情形。

《解釋》第十條進一步列出應當認定為虛開增值稅專用發(fā)票罪的五種情形,并對該罪作了限縮,突出該罪打擊的對象是利用增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的核心功能而進行虛開的行為,將主觀上不以騙抵稅款為目的,客觀上沒有因抵扣造成稅款被騙損失的虛開行為排除在該罪的打擊范圍之外。

稅務執(zhí)法人員對受票方取得虛開增值稅專用發(fā)票的定性處理宜參照《解釋》規(guī)定,根據受票方取得虛開發(fā)票的目的區(qū)分認定,做到依法依規(guī)寬嚴相濟、罰當其責。下面結合案例,針對稅收執(zhí)法實踐中常見的受票方取得虛開增值稅專用發(fā)票情形,分類分析稅務處理中應注意事項。

對為了虛開發(fā)票牟利而接受虛開發(fā)票的處理

情形一:A公司在沒有實際業(yè)務的情況下,讓他人為其虛開增值稅專用發(fā)票,用于申報抵扣增值稅進項稅額;同時又對外虛開增值稅專用發(fā)票,收取開票費。

這種情形下,受票方因對外虛開發(fā)票而產生大量銷項稅額,為了減少繳納增值稅,又讓他人為其虛開發(fā)票。顯然,受票方取得虛開發(fā)票的目的是繼續(xù)對外虛開發(fā)票牟利。

根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定,增值稅進項稅額指納稅人購進貨物、勞務、服務、無形資產、不動產支付或者負擔的增值稅額,購進時所支付或負擔的進項稅額準予從銷項稅額中抵扣。但納稅人購進貨物、勞務、服務、無形資產、不動產,取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務院稅務主管部門有關規(guī)定的,其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。而A公司沒有真實購進業(yè)務,按規(guī)定不能抵扣進項稅額,其卻取得虛開的增值稅專用發(fā)票,抵扣稅款,嚴重違法,危害了稅收征管秩序,侵害了國家稅收利益。對于這類行為,稅務機關應當果斷將其定性為虛開增值稅專用發(fā)票,予以嚴厲打擊。

作出有關定性處理理由充分。一是從法律規(guī)定看,《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十一條第二款規(guī)定:任何單位和個人不得有下列虛開發(fā)票行為:(一)為他人、為自己開具與實際經營業(yè)務情況不符的發(fā)票;(二)讓他人為自己開具與實際經營業(yè)務情況不符的發(fā)票?!督忉尅返谑畻l將“沒有實際業(yè)務,開具增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的;有實際應抵扣業(yè)務,但開具超過實際應抵扣業(yè)務對應稅款的增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的”,均列入構成虛開增值稅專用發(fā)票罪的情形。二是從典型案例看,“兩高”發(fā)布的金某某等虛開增值稅專用發(fā)票案中,金某某注冊或購買空殼公司,在無任何實際貨物交易的情況下,通過支付開票費,接受山東、浙江等地多家公司虛開的增值稅專用發(fā)票,稅額4600余萬元。之后,金某某又通過虛構貨物購銷業(yè)務,對外虛開增值稅專用發(fā)票,造成稅款2700余萬元被抵扣。法院認為,金某某在沒有真實交易情況下,利用增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的核心功能,為他人虛開、讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票,騙取國家稅款,給國家財產造成損失,危害嚴重,構成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

對為了逃稅而接受虛開發(fā)票的處理

情形二:B公司為實體企業(yè),因購進貨物未能取得增值稅專用發(fā)票,就從第三方取得虛開的增值稅專用發(fā)票(票面金額與實際交易金額一致),用于申報抵扣進項增值稅稅額。

這種情形下,受票方B公司與交易方之間雖然存在實際經營業(yè)務,但因無法從交易方取得增值稅專用發(fā)票,在知情的前提下接受實際交易方找他人代開的虛開增值稅專用發(fā)票,用于申報抵扣稅款,造成少繳稅款。該類違法案件應被定性為偷稅,而不是虛開發(fā)票。

主要理由如下:一是《國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》(國稅發(fā)〔1997〕134號,以下簡稱134號文件)規(guī)定,受票方利用他人虛開的專用發(fā)票,向稅務機關申報抵扣稅款進行偷稅的,應當依照《中華人民共和國稅收征收管理法》及有關規(guī)定追繳稅款,處以偷稅數額五倍以下的罰款。購貨方從銷售方取得第三方開具的專用發(fā)票,或者從銷貨地以外的地區(qū)取得專用發(fā)票,向稅務機關申報抵扣稅款的,應當按偷稅處理。二是《解釋》明確,利用增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的核心功能而進行虛開、騙抵稅款的行為,才能被認定為虛開增值稅專用發(fā)票罪,其核心在騙。而逃稅罪是基于逃避納稅義務的目的,核心在逃,以存在法定納稅義務為前提?!督忉尅返谝粭l已將虛抵進項稅額列為逃稅罪的“欺騙、隱瞞手段”。本案中,受票方B公司雖然利用他人虛開的發(fā)票申報抵扣了稅款,但因其有實際業(yè)務發(fā)生,虛抵行為主觀上是為不繳、少繳稅款,應當區(qū)別于虛開增值稅專用發(fā)票罪的“沒有實際業(yè)務”而通過虛開發(fā)票騙取進項稅額抵扣的行為。三是對有實際經營業(yè)務的經營主體,將其在應納稅義務范圍內的虛抵進項稅額行為評價為逃稅行為,是對實體經濟的有效保護,因為按照規(guī)定,逃稅罪可以適用繳稅免刑的政策,有利于鼓勵違法企業(yè)積極改過自新,體現寬嚴相濟的現代稅務監(jiān)管理念,彰顯執(zhí)法溫度。

對為了騙取出口退稅而接受虛開發(fā)票的處理

情形三:C公司取得虛開的增值稅專用發(fā)票,向稅務機關申請辦理出口退稅,騙取出口退稅款。

出口退稅,指在貨物出口后退還在國內生產和流通環(huán)節(jié)的已納稅款,體現在購進貨物企業(yè)的進項稅額上。本案中,受票方C公司讓他人為其虛開增值稅專用發(fā)票,將虛假進項發(fā)票作為申報出口退稅的憑證,虛開發(fā)票是手段,騙取出口退稅是目的。對于此類違法行為,應將其定性為騙取出口退稅,而不是虛開增值稅專用發(fā)票。

主要理由有三:一是《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十六條明確規(guī)定,以假報出口或者其他欺騙手段,騙取國家出口退稅款的,由稅務機關追繳其騙取的退稅款,并處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。134號文件規(guī)定,受票方利用虛開的專用發(fā)票進行騙取出口退稅的,應當依法追繳稅款,處以騙稅數額五倍以下的罰款。二是《解釋》第七條將使用虛開取得的增值稅專用發(fā)票申報出口退稅的情形認定為騙取出口退稅罪的“假報出口或者其他欺騙手段”。三是“兩高”發(fā)布的鎮(zhèn)江某科技公司、洪某某、周某等騙取出口退稅、深圳某貿易公司虛開增值稅專用發(fā)票案中,法院認為,周某等人為騙取出口退稅,讓上游供貨商為周某控制的鎮(zhèn)江某科技公司虛開增值稅專用發(fā)票,周某等人、鎮(zhèn)江某科技公司構成騙取出口退稅罪。

對因不知情而接受虛開發(fā)票的處理

情形四:D公司需要購進一批貨物,王某自稱為B公司業(yè)務經理,并提供了個人名片及B公司的營業(yè)執(zhí)照等資料。驗證貨物質量后,D公司與B公司簽訂貨物購銷協(xié)議(協(xié)議上有B公司法定代表人簽名及B公司公章),并取得B公司開具的增值稅專用發(fā)票。后來,稅務機關認定,因B公司已走逃失聯,B公司為D公司開具的發(fā)票為虛開。D公司在接受調查時表示對B公司的違法情況毫不知情,并向稅務機關提供了貨物的購銷合同、付款、運輸、銷售等證據,稅務機關亦未取得有關反映虛開的資金回流等證據。

從該案情況來看,D公司已向實際供貨方支付了貨款,并不知曉從B公司取得的增值稅專用發(fā)票為虛開,應當認定為善意取得。善意取得本身是民法上的概念,即法律應當保護不知情的善意相對人權利,《中華人民共和國行政處罰法》第三十三條第二款明確規(guī)定,當事人有證據足以證明沒有主觀過錯的,不予行政處罰。對于此類案件,主要應從交易的真實性和受票方無主觀過錯兩個方面對受票人是否為善意取得虛開發(fā)票作出判定。

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