內容摘要：我國“營改增”在合理稅法制度，減輕稅收負擔，優(yōu)化產業(yè)結構，促進轉型發(fā)展和惠及民生福利等方面成效顯著。主要是由于改革中堅持合理稅法制度、有利經濟發(fā)展、形成改革合力、管理操作可行、分步實施推進改革原則。“營改增”深化改革仍需破解諸多難題，要應對包括財政、稅收、體制、管理和機構在內的諸多挑戰(zhàn)。
2013年4月10日，國務院常務會議決定，自8月1日起將交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)“營改增”試點由12個省市擴大到全國，擇機將鐵路運輸和郵電通信等行業(yè)納入“營改增”試點，力爭“十二五”全面完成“營改增”。意味著中央經過全面評估，不但充分肯定了“營改增”成效，同時對“營改增”未來發(fā)展作出了戰(zhàn)略部署和全面規(guī)劃，也對深化“營改增”提出了新的要求。
一、試點取得五大成效
我國“營改增”試點雖然時間不長，但效果卻十分顯著，可以梳理和歸納為合理稅法制度，減輕稅收負擔，優(yōu)化產業(yè)結構，促進轉型發(fā)展和惠及民生福利等五個方面。
合理稅法制度。對服務業(yè)實行“營改增”，首先從制度上由工商業(yè)征收增值稅，服務業(yè)征收營業(yè)稅的二元稅制，向工商業(yè)和服務業(yè)統一征收增值稅的一元稅制轉變邁出了實質性一步。由于我國長期以來工商業(yè)和服務業(yè)分別征收增值稅和營業(yè)稅，而按全額征收的營業(yè)稅存在著嚴重的重復征稅。不但是服務業(yè)與工商業(yè)之間發(fā)生的產品與服務費由于分別繳納增值稅和營業(yè)稅不能抵扣，形成產品與服務之間的重復征稅；而且服務業(yè)與服務業(yè)之間發(fā)生的服務費由于各自按全額繳納營業(yè)稅不能抵扣，形成服務與服務之間的重復征稅。通過“營改增”不但消除了產品與服務之間重復征稅，以及服務與服務之間重復征稅，有利于服務業(yè)和工商業(yè)之間統一稅法、公平稅負、平等競爭；而且通過“營改增”減輕服務業(yè)增值稅負擔，以及通過抵扣傳導機制減輕工商業(yè)增值稅負擔同時，提高了企業(yè)所得稅負擔，從而起到了降低流轉稅，提高所得稅，優(yōu)化稅制結構目的。
減輕稅收負擔。我國服務業(yè)“營改增”，最為直接的影響和效果是國家減稅，企業(yè)減負，“營改增”已成為我國最為重要的結構性減稅。首先，從國家視角分析，“營改增”是整個國家結構性減稅項目中涉及面最廣泛、規(guī)模數額最大的結構性減稅。2012年，我國12個試點地區(qū)全年減稅426.3億元，2013年隨著12個先行試點地區(qū)全年實施“營改增”，以及其余省市8月份后實施“營改增”，全年減稅會增加到1200億元，全面完成“營改增”后減稅規(guī)模就更為可觀，將成為我國稅制改革歷史上最大規(guī)模的減稅改革之一。其次，從企業(yè)視角分析，服務業(yè)“營改增”消除重復征稅包括兩個層面：一是試點服務企業(yè)由全額征稅改為按增值額征稅，從而避免了試點服務企業(yè)重復征稅，減輕了試點服務企業(yè)稅收負擔；二是試點服務企業(yè)由征收營業(yè)稅改為增值稅后，下游增值稅納稅人由取得營業(yè)稅發(fā)票不能抵扣改為取得增值稅發(fā)票可抵扣，從而避免了產業(yè)重復征稅，減輕了產業(yè)稅收負擔。2012年，上海“營改增”試點企業(yè)累計減稅45億元，由此測算，減稅幅度達15.8%，減稅效果明顯；下游企業(yè)新增可抵扣進項稅165.3億元，占試點企業(yè)應納稅的58%。試點服務企業(yè)與下游可抵扣企業(yè)合計減稅210.3億元，減稅幅度高達73.8%，減稅效果更為顯著。
優(yōu)化產業(yè)結構。服務業(yè)“營改增”由于合理稅制，減輕稅負，使稅制適應并促進了我國結構優(yōu)化、產業(yè)提升、經濟可持續(xù)增長。一是產業(yè)結構優(yōu)化。“營改增”一方面消除了營業(yè)稅制下重復征稅的問題，減輕了服務企業(yè)稅收負擔，使服務業(yè)與工商業(yè)同等納稅，從而促進了服務業(yè)發(fā)展；另一方面，通過服務業(yè)對下游企業(yè)開具增值稅由下游企業(yè)抵扣，減輕了下游工商企業(yè)稅負來拉動對服務業(yè)需求，從而進一步促進服務業(yè)發(fā)展，起到調整和優(yōu)化產業(yè)結構目的。二是產業(yè)層次提升。“營改增”后試點企業(yè)進項稅允許抵扣，可抵扣進項稅大小、增值稅率高低會影響企業(yè)稅負。從企業(yè)實踐看，不同層次服務業(yè)從“營改增”獲益有所不同，總的特點是，產業(yè)層次和技術含量高的現代服務企業(yè)得益大于產業(yè)層次和技術含量低的傳統服務企業(yè)，從而有利于做大做強研發(fā)、設計、物流和營銷等高端服務業(yè)，促進服務業(yè)在產業(yè)層次上從低端走向中高端，從傳統走向現代。三是重點產業(yè)發(fā)展。在服務業(yè)“營改增”試點中，除交通運輸業(yè)和有形動產租賃業(yè)以外，其余試點行業(yè)和企業(yè)都按6%稅率征稅，對于國家重點支持發(fā)展，利用現代信息技術和網絡平臺向社會提供服務的先進技術重點服務業(yè)獲益最大，大都同時產生了試點企業(yè)進項抵扣比例高，以及下游企業(yè)抵扣多的企業(yè)試點企業(yè)和下游企業(yè)雙向減稅效果。四是服務貿易增強。在現行營業(yè)稅制下，對于跨境服務貿易除了提供方和接受方均在境外可享受免稅以外，其余均按境內正常交易納稅。“營改增”后，對于境內企業(yè)向境外單位提供服務，視同產品出口均可享受免稅或零稅率待遇，減輕了跨境服務貿易稅負，有利于降低服務貿易成本，提升服務貿易企業(yè)競爭力，促進我國服務貿易發(fā)展。
促進轉型發(fā)展。服務業(yè)“營改增”不但適應并促進了我國發(fā)展方式轉變，同時對企業(yè)組織結構和組織方式創(chuàng)新驅動、轉型發(fā)展也具有積極推進作用。一是利于服務外包發(fā)展。“營改增”前，工商企業(yè)服務如果由企業(yè)外部提供，提供服務企業(yè)需繳納營業(yè)稅。“營改增”后，雖然由企業(yè)外部提供服務仍要由提供服務企業(yè)繳納增值稅，但可以由接受服務企業(yè)從增值稅進項稅中抵扣，使內部提供服務還是外部提供服務不影響企業(yè)稅負。“營改增”消除了服務業(yè)為工商業(yè)提供服務的稅收障礙，有利于生產制造與服務專業(yè)分工和協作，促進外包服務發(fā)展。二是促進主輔分離發(fā)展。“營改增”前，如果將提供服務部門從企業(yè)獨立出來，再向原企業(yè)提供服務由于內部服務轉為外部服務，需要多繳納營業(yè)稅。“營改增”后，企業(yè)服務部門獨立出來，再向原企業(yè)提供服務，雖然需要繳納增值稅，但可以在工商企業(yè)抵扣，從而使工商企業(yè)或服務企業(yè)內部服務部門是否獨立建立法人機構，不影響企業(yè)稅收負擔，從而有利于產業(yè)分離發(fā)展，促進企業(yè)做強主業(yè)，做大輔業(yè)。三是實施總部集聚。跨國公司在設立區(qū)域總部時，往往把IT、財務、人事和研發(fā)等功能集中到地區(qū)總部，總部為下屬子公司或分公司提供服務。在營業(yè)稅制下，總部為下屬公司提供服務取得營業(yè)收入繳納營業(yè)稅不能抵扣，加重了公司總部稅收負擔。“營改增”后，總部為下屬企業(yè)提供服務開具增值稅發(fā)票，可在下屬企業(yè)作進項稅抵扣，有利于總部經濟的集聚發(fā)展。
惠及民生福利。雖然，“營改增”對于調節(jié)高收入者無能為力，但對于保障低收入者還是可以有所作為。沿著企業(yè)減稅——成本降低——經濟發(fā)展——就業(yè)擴大——收入增加理論，“營改增”雖然對調節(jié)高收入者作用有限，但對提高低收入者收入者作用明顯。主要途徑：一是通過大力支持服務業(yè)、勞動密集型企業(yè)、小型微型企業(yè)和創(chuàng)新型科技企業(yè)發(fā)展，創(chuàng)造更多就業(yè)崗位，擴大就業(yè)來增加收入；二是通過建立反映勞動力市場供求關系和企業(yè)經濟效益的工資決定及正常增長機制，促進中低收入職工工資合理增長來增加收入。提高低收入者收入，不但在于提高其名義收入，同時還需要提高其實際購買力。在我國，以間接稅為主體的稅收體制，雖然名義上對所有消費者都一視同仁，但實際上使中低收入者處于不利地位。“營改增”通過減輕試點企業(yè)間接稅稅負，并可通過價格傳導機制，使減稅部分反映在消費價格上，使中低收入者受益。如果“營改增”能對生活性服務業(yè)采取簡易辦法征稅，并對公共服務業(yè)實施免稅，中低收入者受益就更為明顯。
二、改革堅持五大原則
我國服務業(yè)“營改增”之所以能取得上述五大成效，主要是在改革中堅持合理稅法制度、有利經濟發(fā)展、形成改革合力、管理操作可行和分步實施推進改革原則。
合理稅法制度。我國服務業(yè)“營改增”不但是由于現行營業(yè)稅制不能適應現代服務經濟發(fā)展，而且工商業(yè)增值稅和服務業(yè)營業(yè)稅二元稅制，與世界上絕大多數國家實行的統一征收增值稅制度不相吻合。因此，“營改增”突破了長期以來通過低稅率和差額征稅緩解矛盾做法，堅持通過制度變革來統一稅法、公平稅負，合理稅制改革方向。
有利經濟發(fā)展。“營改增”的基本前提是由于適應傳統服務業(yè)的營業(yè)稅制，已不能適應并嚴重制約著現代服務經濟發(fā)展。因此，“營改增”堅持正視并解決現實經濟中由于稅收制度缺陷而引發(fā)的突出矛盾和主要問題，使改革后的稅收制度能適應服務經濟發(fā)展，促進我國經濟由制造業(yè)向服務業(yè)，由傳統服務業(yè)向現代服務業(yè)轉型發(fā)展。
形成改革合力。服務業(yè)“營改增”之所以能取得如此成效，最為重要的是充分調動和激勵改革參與各方的積極性，使參與各方既有改革動力，又形成改革合力。“營改增”采取了對企業(yè)減稅，對增加稅負企業(yè)在過渡期財政補貼，以及國家減稅由中央與地方共擔等措施，使改革試點進程中主動申請企業(yè)規(guī)模逐步擴大，主動要求試點地區(qū)逐步增多，充分反映了堅持改革紅利向企業(yè)和地方傾斜，從而激發(fā)參與者熱情的改革機制。
管理操作可行。為保障“營改增”順利推進，在政策制度設計時充分考慮到服務業(yè)輕資產企業(yè)多，可抵扣少，行業(yè)差異大的特點，堅持采取了一系列包括低稅率、差額征稅、減免稅優(yōu)惠等政策和措施以適應服務業(yè)特點和要求外，在管理操作上也采取了包括剩余期減免稅延續(xù)，過渡稅負增加企業(yè)財政補貼等措施，使制度設計更符合客觀實際，管理操作也更為可行的改革方式。
分步實施推進。針對“營改增”作為一項巨大系統工程，堅持了總體統籌規(guī)劃，分步推進實施的改革步驟。總體規(guī)劃是在推出“營改增”試點時，結合全面推行改革需要和當前實際，科學設計服務業(yè)“營改增”制度改革內容，制定系列“營改增”法規(guī)、政策、制度。并明確了服務業(yè)“營改增”改革目標，推進步驟，以及實施方案和應對措施。分步實施是根據服務經濟存在的主要矛盾和矛盾主要方面，以及改革條件，分解改革內容，分步推進改革。由選擇部分地區(qū)和部分行業(yè)試點，逐步擴大試點地區(qū)和行業(yè)范圍，最終實現全行業(yè)和全覆蓋。平穩(wěn)過渡是妥善處理試點前后增值稅與營業(yè)稅的銜接、試點納稅人與非試點納稅人稅制的協調，建立健全適應服務業(yè)的增值稅管理體系，確保改革試點有序運行。
三、深化應對五大挑戰(zhàn)
雖然“營改增”取得了超預期成效，但“營改增”深化改革仍需破解諸多難題，應對包括財政、稅收、體制、管理和機構在內的諸多挑戰(zhàn)。
控制財政風險。作為結構性減稅，服務業(yè)“營改增”帶來稅負，雖然有增有減，但總體是減稅的。對于“營改增”減稅應該說決策者在改革前已有充分估計和考慮，但問題是“營改增”實際減稅已遠大于預期。2012年，12個試點地區(qū)“營改增”實際減稅426.3億元，2013年全年減稅會增加到1200億元，如果按完整年份計算，全國“1+6”行業(yè)試點減稅估計不低于1600億元，如果按“1+6”行業(yè)繳納營業(yè)稅僅占營業(yè)稅總額1/3左右，全行業(yè)“營改增”減稅就更為可觀，應該說減稅結果遠超預期。由于受國際金融危機沖擊和國內經濟結構調整影響，2012年以來我國稅收增長率出現了大幅度下滑，由2011年的22.6%降為2012年的12.1%，2013年第一季度進一步降為6%。事實上減稅不僅來自于“營改增”，來自于經濟性、政策性和制度性三大因素交匯減稅風險，將考驗財政承受力。其中：經濟性減稅是指經濟受內外因素影響導致稅收增長乏力；制度性因素是指當經濟膨脹時稅收會加速度增長，而經濟下滑時稅收增速也可能會加速度下滑；而政策性因素是指在“營改增”時對稅負增加企業(yè)給予財政補貼引發(fā)的財政支出增加壓力。應對減稅壓力，除了財政結構性調整，如對資源、環(huán)境、財產適度增稅，以及增加債務外，主要還是要通過節(jié)約財政支出來破解消化。3月10日，國務院常務會議已明確指出要做好財政過緊日子的考慮，為推進“營改增”創(chuàng)造條件。
規(guī)范稅收制度。我國現行“營改增”，由于以不增加試點企業(yè)稅負為基本原則，考慮到服務業(yè)總體進項抵扣較少，減免優(yōu)惠較多特點，因此制度設計具有不同于工商業(yè)增值稅特點。主要是稅率低，減免多和差額征稅。制度設計雖然適應服務企業(yè)目前實際，但從長遠發(fā)展來看，需要在逐步擴大增值稅行業(yè)范圍基礎上，統一和規(guī)范增值稅制度。從世界各國增值稅發(fā)展來看，已基本形成了兩種模式類型：第一類是以歐盟VAT（增值稅）為代表的傳統增值稅模式，其基本特征是征收范圍雖覆蓋產品與服務，但稅制復雜，稅率較高，減免較多；第二類是以澳大利亞和新西蘭GST（貨物勞務稅）為代表的現代增值稅模式，其基本特征是征稅面寬、稅率而單一，減稅較少，制度簡化，更趨中性。我國“營改增”未來目標模式應是向征稅范圍盡可能寬泛，稅率較低、優(yōu)惠較少、制度簡化，稅收中性的現代增值稅目標和模式方向發(fā)展和轉變。
調整財政體制。“營改增”是一項重大制度變革，不但涉及國家與企業(yè)，同時涉及中央與地方，需要有相應改革措施配套，才能使改革順利推進，取得預期效果。從中央與地方財政關系分析，由于營業(yè)稅和增值稅在中央與地方之間不同分享比例和征管方式，在“營改增”時為減少對地方財政利益沖擊，采取了“一稅兩制，維持現行一體制”的財政體制，即服務業(yè)“營改增”后收入仍歸地方。但一個稅種兩種制度，除了在稅制上不是很規(guī)范以外，在征收管理上可能會引發(fā)一些矛盾和問題。由“一稅兩制，維持現行體制”，向“統一稅制，調整分享比例”的轉型是一種簡單易行的選擇。所謂“統一稅制，調整分享比例”，是指在將服務業(yè)營業(yè)稅改為增值稅后，不區(qū)分增值稅收入的行業(yè)來源，統一納入中央與地方共享稅，并在中央與地方政府之間重新調整和設定分享比例。而復雜改革將會涉及重構分稅制體制，以及重建地方稅體系。
提升管理能力。“營改增”不但事關政策制度變革，更為重要的是財政、稅務和企業(yè)等涉稅部門的有效稅務管理面臨挑戰(zhàn)。一是業(yè)務轉換挑戰(zhàn)。實行“營改增”后，部分征收營業(yè)稅的服務業(yè)納入增值稅征收管理，由于增值稅與營業(yè)稅無論是在征收管理模式上，還是在征收管理方式上都存在較大差異，需要作出相應調整。從征收管理上看，由于增值稅計算采取發(fā)票抵扣法，使營業(yè)稅下單一銷項管理轉為增值稅下銷項和進項雙重管理，征收管理難度大幅度提高，工作量大幅度增加，征管成本上升。二是機構轉換挑戰(zhàn)。主要是“營改增”后，服務業(yè)增值稅也改由國稅局管理，一方面轉換過程中由于戶管交接變化帶來征管工作量大幅增加，另一方面征收管理機構轉換也使國稅局業(yè)務量大幅度增加，而地稅局工作量大幅度減少，出現人員配置和征管任務不相匹配的矛盾。應對挑戰(zhàn)需要提升管理能力，積極防控可能出現的風險。
推進機構改革。我國現行服務業(yè)由營業(yè)稅改征增值稅后，已由地稅局負責征收管理改為由國稅局負責征收和管理。其優(yōu)點是有利于增值稅在征收和管理上的統一性，減少因一個稅種由國稅局和地稅局兩個稅務機構征管，而引發(fā)的征收和管理上的摩擦，達到降低征收和管理成本，提高征收和管理效率的目的。但缺點是除了在征收管理上失去連續(xù)性以外，對地稅局機構設置帶來較大沖擊。因為，營業(yè)稅不但是地方稅收入體系中的最大稅種，也是地方稅務機關負責征收的最大稅種。失去對營業(yè)稅的征收和管理，地方稅務局的職能和存在理由也將會受到質疑，從而影響稅務機構在設置上的重大改革。全面實行“營改增”后，隨著地稅系統業(yè)務面臨萎縮，地方稅務機構出路也成為新的關注焦點。在簡政放權、規(guī)范政府與市場職能，減輕民負、搞活市場經濟的背景下，稅務機構的調整也將會提上議事日程。
