一、權責發(fā)生制的概念界定

　　長期以來，我國會計實務中一直是將權責發(fā)生制作為會計確認的基礎。對于權責發(fā)生制，國際會計準則解釋為： “按照權責發(fā)生制，要在交易事項和其他事項發(fā)生時（而不是在收到和支付現金和現金等價物時）確認其影響，而且要將它們記入與它們相聯(lián)系的期間的會計記錄并在該期間的財務報告中予以報告�！边@一解釋明確了要在“發(fā)生”時確認，而非在“收到或支付”時確認。

　　按照這一解釋，再結合會計實務中的做法，完整的權責發(fā)生制應包括以下幾個方面的內容：

　�。�1）它能有效地判別、甄定應該進入會計系統(tǒng)的經濟業(yè)務， 即經濟業(yè)務要進入會計系統(tǒng)進行核算，必須首先經過權責發(fā)生制這一篩選過程。所以，權責發(fā)生制是整個會計系統(tǒng)的基礎和起點，其標準是：對企業(yè)的經濟資源和經濟義務確實產生了影響，并以權利和責任的發(fā)生與否來判斷。權責發(fā)生制要求會計處理中運用估計、判斷等多種方法，使會計核算變得復雜。

　�。�2）經過篩選，準予進入會計系統(tǒng)的交易和事項， 在輸入會計系統(tǒng)時，要按照對經濟資源和經濟義務的影響程度來決定應記入何種會計要素：資產、負債、權益、收入、費用等。

　　（3 ）權責發(fā)生制實際包括了三個層次的認定：哪些經濟業(yè)務是會計核算的對象？這些經濟業(yè)務何時發(fā)生，應納入哪一期的會計報表？這些經濟業(yè)務引起了何種影響？這三方面是相互關系相互統(tǒng)一的。

　�。�4）權責發(fā)生制用于對全部會計要素的確認， 而不應僅局限于對收入和費用的確認。國際會計準則強調“交易或其他事項”，規(guī)定將會計確認的范圍擴大到全部會計要素。當然，作為權責發(fā)生制基礎的一部分，收入和費用一直是現代會計關注的焦點，收入實現和費用配比這兩條原則發(fā)展得比較完善。相比之下，資產和負債的確認就顯得較為薄弱，尚未形成明確、完整的原則。

　　（5）權責發(fā)生制應以會計目標、會計假設、會計原則、 會計要素為基本理論依據。之所以要用權責發(fā)生制進行會計確認，是為了實現會計目標；而會計假設為權責發(fā)生制確認解決了時間、內容和范圍的問題；會計原則和會計要素則是權責發(fā)生制確認的基本指導，解決了會計確認的方式方法問題。

　　二、現行會計實務對權責發(fā)生制的沖擊

　　在理論上，權責發(fā)生制應用于具體的會計實務中，應該完全按照權利是否形成、義務是否發(fā)生為標準對會計要素進行確認，但在會計實務中，似乎很難嚴格遵守這一原則：

　�。�1）對于一些已經形成的權利和義務， 由于沒有相應的交易活動而無法確認，致使權責發(fā)生制顯得不夠完整。最典型的例子：一是自創(chuàng)商譽。商譽代表了一種超過一般盈利水平的超額獲利能力。對商譽的確認，目前普遍的做法是：在企業(yè)兼并、購買時確認商譽，而企業(yè)自創(chuàng)商譽由于沒有相應的經濟業(yè)務，因而不予確認。這樣處理的理由不外乎以下幾點：①商譽與作為整體的企業(yè)有關，它不能單獨存在，也不能與企業(yè)的各項可辨認資產分開，因此自創(chuàng)商譽雖然是企業(yè)的資產，但沒有必要單獨確認并計價。②會計的基本原則之一是各項資產以取得時的實際成本計價。對于自創(chuàng)商譽，由于無法準確地計量其成本，因此就無須確認。這樣處理的方法也存在著幾方面的問題：①自創(chuàng)商譽代表的只是一種獲得超額盈利的可能性，作為會計信息，它的不確定性較高，可靠性較低。但商譽對投資者來說是一個非常重要的信息，有助于投資者選擇其投資方向。所以，它的相關性較高。為了充分披露對信息使用者有用的會計信息，有關可能實現的未來經濟利益的信息就應該傳遞給信息使用者，自創(chuàng)商譽的確認還是很必要的。②自創(chuàng)商譽和外購商譽并不存在本質上的區(qū)別，都是一種獲得超額利潤的可能性，因此對自創(chuàng)商譽也應該和外購商譽同樣予以確認。③若是在企業(yè)兼并、購買時確認商譽，顯然是認為企業(yè)在此之前不存在商譽。事實上，許多企業(yè)的商譽特別是自創(chuàng)商譽在其兼并、購買之前就早已存在。因此，正確地評估企業(yè)的經營業(yè)績，就應該在創(chuàng)造超額利潤時形成商譽，從而在取得獲取超額利潤的權利時予以確認。二是養(yǎng)老金負債。傳統(tǒng)的處理方式是在職工退休時一次支付養(yǎng)老金并確認該項義務。這樣處理偏離了權責發(fā)生制，而是以收付實現制作為確認的基礎。實際上，養(yǎng)老金的形成是隨著雇員在企業(yè)工作年限的增長而不斷增長的，是職工自己創(chuàng)造的價值。這部分價值應該分為兩個部分，一部分以工資的形式每月由職工領取，另一部分是養(yǎng)老金，在職工退休時領取。這樣，職工每次領取工資時，應該同時確認工資費用和養(yǎng)老金負債。

　　（2）衍生金融工具的出現對傳統(tǒng)的權責發(fā)生制確認基礎提出了挑戰(zhàn)

　　金融工具的運用最終形成金融資產和金融負債，所以對于金融工具的確認也就是對金融資產和金融負債的確認。傳統(tǒng)的財務會計立足于過去已經發(fā)生的交易和事項，而不考慮未來發(fā)生的交易和事項，但金融工具的運用往往只是一種契約形式，契約雙方在契約開始生效時只是享有某種權利或承擔某種義務，并沒有發(fā)生實際的款項支付。而且，對某些金融工具而言（如期貨），契約雙方的權利與義務最終是否得到履行，在契約生效時往往無法預料。若再按照權責發(fā)生制予以確認，則許多重要的交易和事項都無法在報表上反映。金融工具的廣泛應用，迫使會計改變權責發(fā)生制確認的基礎，在財務報表上反映遠期外匯合約等未來交易。

　　根據與金融資產有關的所有風險和報酬的全部轉移情況，成本或公允價值，以及合同的履行、清償、期限等情況，國際會計準則委員會（IASC）確立了兩個標準：①與資產或負債有關的所有風險和報酬實際上已經全部轉移給了企業(yè)；②企業(yè)所獲資產的成本或公允價值，或預計負債的金額能夠可靠地加以計量。并進一步指出，盡管某項契約（如遠期外匯合約）雙方的權利和義務只有在契約到期日才能引起實際的交易，但這樣的權利和義務仍相應地構成了金融資產和金融負債，符合上述確認標準。

　�。�3）現金流量表取代財務狀況變動表是對權責發(fā)生制最尖銳的沖擊

　　近年來，現金流量表的地位和作用日益突出，逐漸取代了財務狀況變動表，成為企業(yè)對外報送的三大報表之一。一個很重要的原因就是現金流量表可以提供權責發(fā)生制會計很難提供的諸如企業(yè)會計期間內的現金流入和流出，會計收益與現金流量的關系，企業(yè)的收益品質，企業(yè)的流動性和財務彈性以及未來現金流量等方面的信息。除此之外，采用權責發(fā)生制時，由于采用不同的會計政策，以及受到估計、判斷等眾多主觀因素的影響，使得不同企業(yè)的財務資料的可比性大打折扣。但以收付實現制為基礎的現金流量的確認和計量卻極為明確和簡單，現金流量的差異只源于單一的經營活動、投資活動和籌資活動，不像收益計量那樣涉及各項活動本身以及會計政策等多方面的因素。

　　三、社會主義市場經濟下會計確認基礎的選擇

　　權責發(fā)生制是我國會計傳統(tǒng)的確認方法，在社會主義市場經濟下，權責發(fā)生制仍將是會計確認的基礎，這種基礎將普遍存在于所有會計要素的確認中。我們應該按照社會主義市場經濟要求對權責發(fā)生制進行修正，也不排除其他的確認基礎，以使會計模式更加完整：

　�。�1）重視企業(yè)的現金流動信息， 也可用收付實現制作為會計確認的基礎。通過權責發(fā)生制雖可取得企業(yè)現金流動的信息，但方法更間接更復雜一些。美國會計準則委員會（FASB）的概念公告中反復強調說，權責發(fā)生制可以更好地取得企業(yè)有關現金流動的信息。因為，權責發(fā)生制中的應計、遞延、分配、攤銷等程序，都與企業(yè)的現金流動有關，如：應計是未來的現金流入，預提是未來的現金支出，遞延支出可以減少過去、現在和未來的現金流入。所以，只要對權責發(fā)生制會計資料畸形分析和調整，就可以取得企業(yè)現金流動的信息�，F金流量表的編制方法有直接法和間接法，其中間接法就是以凈利潤為基礎，以非現金費用和債權債務以及存貨和增值稅的變動額加以調整而得的。

　�。�2）企業(yè)在未來將大量擁有金融資產。 對企業(yè)擁有的金融資產的價值，所承擔的金融負債的數額以及因金融資產交易活動所形成的盈利的價值，按傳統(tǒng)的權責發(fā)生制并以交易價格為基礎確認顯得有些不切合實際。在金融工具大量存在的情況下，恰當的選擇應該是以權責發(fā)生制為主體，對所持有的金融資產、承擔的金融負債以及因金融交易而形成的利潤，改按收付實現制來確認，視不同種類的金融資產和金融負債而有所不同。這樣的權責發(fā)生制已經超越了原有的涵義，發(fā)展了權責發(fā)生制，并要求人們重新認識權責發(fā)生制。

　�。�3）我國現實的經濟生活中商業(yè)信用普遍存在， 按照權責發(fā)生制進行確認，在確認收入的同時，產生了大量的應收賬款。在競爭激烈的現代社會中，商業(yè)信用的存在會使企業(yè)增加銷售，但企業(yè)的利潤中大部分是應收賬款，是一種“虛擬”的利潤，沒有切實的現金收入，企業(yè)卻要依據這一虛擬的利潤交納企業(yè)所得稅，發(fā)放工資，分配利潤，于是造成企業(yè)現金的短缺，資金周轉不靈，再生產難以繼續(xù)，超前分配與短期行為等不良后果。這種虛盈實虧性質的盈虧不實對企業(yè)造成的危害難以估計。

　　市場經濟是法制的經濟，各種法制將逐步建立健全。市場經濟中商業(yè)信用仍將大量存在，但不會存在貨款拖欠過久的現象。企業(yè)若無力償還到期債務，則要依據《破產法》對其進行清算、破產。未來市場經濟中仍將適用權責發(fā)生制，但競爭日益激烈，企業(yè)將面臨更大的經營風險和財務風險。因此，企業(yè)應當努力增強抵御風險的能力，例如提高壞賬準備的提取率，固定資產折舊采用加速折舊法等。