［提要］本文主旨在于強調(diào)審計機(jī)關(guān)應(yīng)從審計文化塑造的角度審視國家審計的發(fā)展。審計文化是國家審計的內(nèi)在動力，我們應(yīng)該樹立建設(shè)性審計的價值理念，形成“效益-真實-合法-效益”思維模式，提倡人性化的工作方式，營造高尚的精神境界，創(chuàng)造學(xué)習(xí)型的機(jī)關(guān)組織，從而實現(xiàn)國家審計在變革時代的創(chuàng)新和發(fā)展。

　　隨著國家審計所賴以生存的環(huán)境變化，一個現(xiàn)實而又急迫的問題擺在每一個審計人的面前：國家審計如何應(yīng)對變革的挑戰(zhàn)？又如何抓住變革所賦予的發(fā)展機(jī)遇？筆者認(rèn)為，應(yīng)改變傳統(tǒng)的審計價值觀和思維方式，樹立全新的審計理念，塑造先進(jìn)的審計文化，以科學(xué)的發(fā)展觀重新審視國家審計的職能定位，拓展國家審計的作用。

　　一、審計文化是國家審計發(fā)展的內(nèi)在動力

　　審計文化是指國家審計在其組織職能的運行過程中所形成的風(fēng)格和環(huán)境的總稱，它包括了國家審計的理念（價值觀和原則），思維模式和工作方式，遠(yuǎn)景規(guī)劃和目標(biāo)，審計人員的精神境界和作風(fēng)等。審計文化是一個集合，它是國家審計整體素質(zhì)的一種外在反映。從心理學(xué)和管理學(xué)的角度而言，審計文化的形成既能夠在國家審計自身機(jī)體內(nèi)創(chuàng)造良好的氣氛，從觀念、精神和無意識層次調(diào)動審計人員的工作積極性和忠誠心，使國家審計具有一種不斷創(chuàng)新的能力和凝聚力，又能夠在國家審計自身機(jī)體外樹立良好的形象，為國家審計的生存和發(fā)展創(chuàng)造適宜的環(huán)境，使國家審計表現(xiàn)出蓬勃的生命力。因此，對于正值變革和發(fā)展時期的國家審計而言，塑造何種審計文化，倡導(dǎo)何種審計理念，形成何種思維模式和工作方式，審計人員所具有何種的精神境界和表現(xiàn)出何種工作作風(fēng)，將決定國家審計能否獲得更好的生存和發(fā)展空間，能否有效發(fā)揮其在國家政治經(jīng)濟(jì)建設(shè)中獨特的保駕護(hù)航的作用。

　?。ㄒ唬淞⒔ㄔO(shè)性審計的價值理念，不斷尋求國家審計發(fā)展的增長點

　　價值理念是指導(dǎo)組織行為的一系列基本準(zhǔn)則和信條，其所決定的是：什么事是至關(guān)重要的？什么是重要的？我們信奉什么？怎樣行動？一個組織所確定的各種政策，所進(jìn)行的各種決策，所采取行動的方法和方式，都將受到組織所具有的價值理念潛移默化的束縛和影響，也都是組織所具有的價值理念的外在表現(xiàn)。因此，國家審計機(jī)關(guān)確定怎樣的價值理念，將牽系國家審計的發(fā)展方向。一個科學(xué)的價值理念，將牽引著國家審計在紛繁復(fù)雜的審計環(huán)境中準(zhǔn)確把握應(yīng)該做什么，不應(yīng)該做什么，應(yīng)該怎樣做，從而有效實現(xiàn)國家審計職能。

　　國家審計的主旨在于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，而傳統(tǒng)的國家審計的價值理念，將監(jiān)督主要理解為是對問題的揭露和查處。這種揭露問題的審計價值理念深深植根于審計人的頭腦中，并深深影響著審計的思維模式和工作方式。反觀國家審計環(huán)境變化后國家審計所取得的成果效應(yīng)，披露被審計事項所存在的問題仍是國家審計成果的主流，對國家宏觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和微觀經(jīng)濟(jì)單位有效運行具有積極影響力的成果仍是很少；反觀國家審計環(huán)境變化后國家審計職能的深化和擴(kuò)大的程度，不能不承認(rèn)國家審計的職能范圍與社會主義市場經(jīng)濟(jì)的要求不完全協(xié)調(diào)。一個深層次的原因是在我們潛意識存在的舊有的審計價值理念自覺和不自覺的影響我們對新事物的判斷。而筆者認(rèn)為：第一，監(jiān)督本身的語言含義包含了兩個層次：一是對實際情況的查看，二是督促所查看的事情的有效運轉(zhuǎn)。前者是一種原始的監(jiān)督，后者則是高層次的監(jiān)督。第二，監(jiān)督層次的選擇取決于社會的文明發(fā)展程度，究竟確立怎樣的審計價值理念，非依個人的主觀臆斷，而要依據(jù)客觀現(xiàn)實的要求。我們不否認(rèn)傳統(tǒng)的審計價值理念在國家審計發(fā)展中所具有的重大作用，但是，我們必須承認(rèn)，國家審計所面臨的現(xiàn)實是新技術(shù)所帶來的前所未有的社會變革，就審計對象而言，其運行的策略、行為方式及成長需求已發(fā)生了變化，我們?nèi)绻匀灰耘f有的審計價值理念去審視審計對象，必然會引發(fā)審計風(fēng)險，必然使審計處于一種進(jìn)退兩難的境地。

　　而就審計需求而言，國家審計僅僅通過反映事實的發(fā)展過程來實現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)的監(jiān)督作用已不能充分滿足社會對審計價值的期望。因此，在新的變革條件下，適時提升審計監(jiān)督層次，樹立建設(shè)性審計的價值理念至關(guān)重要。

　　建設(shè)性審計的價值理念的內(nèi)涵在于強調(diào)監(jiān)督的效率性和價值性，強調(diào)對制度的依賴審查。以發(fā)展和經(jīng)濟(jì)效益為依托，對被審計事物的發(fā)展提出科學(xué)合理的意見，使其遵循事物的發(fā)展規(guī)律，并在法定的框架內(nèi)有序運行。通過審計既促進(jìn)各種資源的合理配置，又提高資源利用者的管理水平。建設(shè)性審計價值理念的確立：一有助于國家審計職能的不斷擴(kuò)大和深化。從積極的角度去理解審計，可以拓寬審計人的視野，不斷尋求國家審計能夠發(fā)揮作用的增長點。只要能夠促進(jìn)政府宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控措施的有效和最優(yōu)，能夠增強政府的公共管理能力，能夠提高國家資源的有效利用率，國家審計就可以積極創(chuàng)造條件，及時擴(kuò)大審計領(lǐng)域，深化審計職能。二有助于國家審計協(xié)調(diào)好與外部的關(guān)系。國家審計的功能實現(xiàn)，不能不依賴于同被審計單位和其他相關(guān)單位的配合，而審計外部環(huán)境的優(yōu)化，首先取決于我們的價值觀與環(huán)境發(fā)展的認(rèn)同。如果我們在審計中能夠貫徹建設(shè)性審計的價值理念，那么，審計證據(jù)的取得，審計所應(yīng)取得的相應(yīng)的配合等將處于一種和諧的狀態(tài)，從而大大降低審計風(fēng)險。

　　（二）改變傳統(tǒng)的思維模式，從效益性出發(fā)實現(xiàn)國家審計的功能

　　在傳統(tǒng)的國家審計思維模式中，真實性歷來被認(rèn)為是審計的一個基本目標(biāo)。但是國家審計不同于社會審計，其更多肩負(fù)的是對國家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展和政府經(jīng)濟(jì)行為有效性的一種評價和監(jiān)督，應(yīng)將效益性（效益性應(yīng)是經(jīng)濟(jì)、效率、效果和環(huán)境的總稱）作為國家審計的終極目的。在實施國家審計時，真實性只是實施審計的一個基礎(chǔ)和前提條件，只有在證據(jù)取得上獲得客觀真實的結(jié)果，才能談的上對經(jīng)濟(jì)政策及法律法規(guī)，對一定的經(jīng)濟(jì)行為的有效評價和監(jiān)督。當(dāng)一定的審計事實被確認(rèn)為是真實的條件下，合法性的審查是必須的。國家審計作為一個經(jīng)濟(jì)監(jiān)督部門，應(yīng)強調(diào)一種新的思維模式，即“效益-真實-合法-效益”，在確定了被審計標(biāo)的是合法或違法的條件下，考察這種合法或違法產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效果如何，通過審計客觀公正地評價政府的經(jīng)濟(jì)行為及其制度安排的合理性，從而為政府經(jīng)濟(jì)政策的進(jìn)一步調(diào)整和完善提供強有力的依據(jù)和支持。

　?。ㄈ┨岢诵曰膶徲嫹绞?，促進(jìn)國家審計作用的有效發(fā)揮

　　新的審計文化的一個外在的表現(xiàn)在于強調(diào)實施國家審計時應(yīng)以人為根本，更多體現(xiàn)一切為了發(fā)展的人性化工作模式。組織是人的聚合體，因此謀求和實現(xiàn)組織的發(fā)展必須以人為本，尊重人性。
　　
   （四）營造國家審計人員的高尚境界，實現(xiàn)國家審計的發(fā)展

　　人需要一種精神，一個組織的發(fā)展也同樣如此。國家審計機(jī)關(guān)應(yīng)該確立一種忘我奉獻(xiàn)，一切為了國家審計，一切為了國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的工作精神。國家審計精神的塑造能夠為國家審計在日益復(fù)雜和千變?nèi)f化的環(huán)境中獲得發(fā)展和保障，能夠把審計人員的思想和行為引導(dǎo)到國家審計所確定的遠(yuǎn)景規(guī)劃和目標(biāo)中來，使審計人員同心協(xié)力，自覺地為實現(xiàn)目標(biāo)而團(tuán)結(jié)奮斗。

　?。ㄎ澹﹦?chuàng)建學(xué)習(xí)型的機(jī)關(guān)組織，實現(xiàn)國家審計發(fā)展的戰(zhàn)略認(rèn)同

　　國家審計發(fā)展的一個制約性因素，在于廣大的審計人員在理念上對所確定的價值取向和政策取向的一種認(rèn)同感。而認(rèn)同感來源于人員本身對環(huán)境變化的知曉和理解，因此，必須提高審計人員的學(xué)習(xí)能力，這種學(xué)習(xí)并不是一種簡單的知識學(xué)習(xí)和了解，它所強調(diào)的是一種理解基礎(chǔ)上的一種創(chuàng)新。只有不斷的學(xué)習(xí)，在學(xué)習(xí)中反思，在反思中尋求發(fā)展，才能獲得國家審計發(fā)展戰(zhàn)略的組織整體認(rèn)同。

　　二、用建設(shè)性審計價值理念審視國家審計發(fā)展

　　國家審計發(fā)展的理論基礎(chǔ)在于國家審計職能的定位。國家審計職能的定位要解決的是國家審計的戰(zhàn)略發(fā)展，國家審計在國家政治經(jīng)濟(jì)建設(shè)中的地位問題。思考和解決問題的基點在于以建設(shè)性審計理念拓寬視野，既立足與本土的政治經(jīng)濟(jì)制度環(huán)境，又放眼全球的經(jīng)濟(jì)發(fā)展動態(tài)，既要注意同其他種類監(jiān)督形式的協(xié)調(diào)，又要彰顯國家審計的個性。

　　（一）不斷變遷的政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境要求國家審計必須依據(jù)現(xiàn)實，放眼未來，有所突破

　　第一，我國現(xiàn)存的政治經(jīng)濟(jì)體制和探索中的社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，決定了我們的法律和經(jīng)濟(jì)政策在一定程度上的不完善，其所產(chǎn)生的效益并不能達(dá)到優(yōu)化，在我國尚存在對法律及政策效率進(jìn)行監(jiān)督的空白，而審計可以依賴其所獨有的專門的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能，通過對宏觀經(jīng)濟(jì)及微觀經(jīng)濟(jì)運行狀況的監(jiān)督和評價，添補空白。

　　第二，隨著政府求真務(wù)實理念的貫徹，公共管理能力的提高，決策透明度的增強，依法行政力度的加大，需要我們反思國家審計應(yīng)該在政府的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控中有怎樣的作為。

　　第三，經(jīng)濟(jì)全球化為各國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供了廣闊的舞臺，而以信息技術(shù)和生物技術(shù)發(fā)展為標(biāo)志的科技革命，帶動世界范圍內(nèi)資源的有序流動，而資源的有限性及利用的風(fēng)險性，要求人類關(guān)注生態(tài)和環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展，關(guān)注對資源利用所產(chǎn)生的風(fēng)險系數(shù)。

　　第四，經(jīng)濟(jì)全球化的一個重要影響在于國際政治經(jīng)濟(jì)格局發(fā)生了重大的變化。面對西方價值觀和市場經(jīng)濟(jì)力量的滲透，面對科學(xué)技術(shù)所帶來的信息高速傳播，國家的經(jīng)濟(jì)安全實際上已經(jīng)成為中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個不可忽視的重要問題。國家審計作為國家唯一的專司經(jīng)濟(jì)監(jiān)督部門，應(yīng)該在其履行職能的同時建立起一個國家經(jīng)濟(jì)安全的防火墻。

　?。ǘ┮_認(rèn)識國家審計在國家的權(quán)力監(jiān)督體系中的地位，注重自身特點，不能混淆權(quán)力界限

　　權(quán)力是與國家機(jī)構(gòu)的運轉(zhuǎn)相伴而生，由于行使權(quán)力的主體不同而呈現(xiàn)出權(quán)力的不同表現(xiàn)形式，因此，對權(quán)力的監(jiān)督也將呈現(xiàn)不同的種類和方式。就國家審計而言，其本身就是對權(quán)力的監(jiān)督，是一種對經(jīng)濟(jì)權(quán)力的監(jiān)督。在權(quán)力與制約的層面談審計，不能將其同其他監(jiān)督，特別是政治監(jiān)督相混同。腐敗是一個政治道德范疇。審計對腐敗的討檄是實施經(jīng)濟(jì)監(jiān)督過程中的相伴物。審計在權(quán)力的制約上應(yīng)該有自己的個性。

　　綜上所述，審計文化是變革時代國家審計發(fā)展的基點，國家審計職能的確定及實現(xiàn)均依賴審計文化的選擇和定位，只有樹立科學(xué)的審計文化觀，國家審計才能迎接時代的挑戰(zhàn)，才能抓住時代賦予的機(jī)遇，獲得更大的發(fā)展。