摘  要：從審計的、審計思路、審計對象和等角度解析效益審計，并從審計的一般出發(fā)，指出了效益審計實務中在確定與表達審計目標時存在的幾種審計誤區(qū)。

　　關鍵詞：效益審計  審計目標  審計誤區(qū) 

    1.從審計發(fā)展看，效益審計是審計發(fā)展到一定條件下的產物

    審計基于受托關系而產生，并隨著的發(fā)展而發(fā)展。從審計的發(fā)展軌跡來看，主要經歷了詳細審計、資產負債表審計、報表審計三個階段，審計目標從防護性、公證性不斷向管理效益延伸。審計的發(fā)展并沒有改變審計的本質屬性和職能，所改變的主要是其表現形式，即審計目標。審計目標的變化反映了環(huán)境對審計期望值的改變。從世界范圍來看，在發(fā)達國家或地區(qū)，因為信用比較好、意識比較強，真實性合法性已經解決得比較好，發(fā)現的問題比較少，所以審計的焦點就轉向關注效益問題。從我國來看，1994年出臺的《審計法》確定了國家審計的三大目標，即財政財務收支及有關經濟活動的真實性、合法性和效益性?？梢?，從立法初始階段，效益就已確定為審計工作的目標，只是由于現在市場經濟還處于發(fā)育生長階段，真實、合法問題還未很好解決，所以效益問題成為審計的焦點還有一個過程。

　　由此可見，效益審計只是審計發(fā)展到一定歷史條件下的產物，并不是神秘、不可捉摸的全新的業(yè)務活動。開展效益審計遵循審計的基本理論、技術。同時，不同的審計主體（國家、、內部審計）開展效益審計，在審計的基本理論、技術辦法上也并無實質性的差異。

　　2.從審計思路看，效益審計不能混同于效益評估

    有人認為，項目或單位的績效可以授權內部審計人員自行評估，也可以由政府審計部門或由中介機構評估，績效評估以授權或委托的形式讓獨立的機構來進行就是績效審計。

　　雖然效益審計和績效評估的重要意義都在于通過評價促進加強責任，改進管理，提高效益。但是，從涉及的內容來看，二者是有區(qū)別的，績效評估可以是一個全面的評價，也可以針對某一個或幾個問題進行評價，而效益審計多是針對某一個或幾個問題進行。有關人員在國外效益審計報告時發(fā)現，幾乎沒有哪一個效益審計項目的目標是對一個部門或單位履行職責情況進行全面評價的。從審計和評估的產生基礎看，審計產生于受托責任，而評估產生于交易。由于產生的基礎不同，二者在本質屬性和職能作用上存在根本的差異，在技術辦法上也有很大的差異。顯然，不能因為在主體身份的獨立性上相同就把審計和評估混為一談，也不能因為都有評價的職能就把審計和評估混為一談。同時值得特別注意的是，即使是審計人員所開展的活動，也不都是審計活動，還有其他監(jiān)督服務活動。將效益審計等同于對單位績效的全面評估，在理論上站不住腳，在實踐中也是非常有害的，會丟失審計自身的特點和優(yōu)勢，為效益審計更大程度的發(fā)揮作用帶來消極或障礙。

　　因此，有效開展效益審計，正確區(qū)分效益審計與績效評估的根本差異，正如國家審計署審計長李金華所指出的那樣，現在效益審計應以揭露管理不善、決策失誤、國有資產流失問題為主，而不可能像國外那樣搞全面的效益評估。

　　3.從審計對象和內容看，效益審計不一定都是經濟效益

    審計效益，簡而言之就是效果和利益，包括經濟效益，也包括其他效益。1986年，最高審計機關第十二屆國際會議發(fā)表了《about績效審計、公營審計和審計質量的總聲明》。在該聲明中，效益審計被定義為，對公營部門管理資源的經濟性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）（即“三E”）所作的評價與監(jiān)督。經濟性（Economy）意味著以最低的成本取得了適當數量和質量的投入資源（例如人工、材料、設備和資金等）。效率性（Efficiency）指的是可利用資源的投入與運用這些資源的產出之間的關系，效率性的提高，意味著每單位的投入可創(chuàng)造出更大的產出，或相同的產出所需的投入資源更少了。效果性（Effectiveness）所關注的是作業(yè)活動或產出是否成功地實現了其預定目標。通常可以通過投入、產出和影響對經濟性、效率性和效果性進行研究和評價，即是否通過經濟性的購買和有效率的運用資源，以最低的成本成功地實現了其預定的目標（效果性）。

　　可見，效益審計不一定都是about投入和產出的經濟效益的比較、評價，也包括預定目標的實現情況。換言之，效益審計的很多情形是非貨幣化效益，如效益、環(huán)保效益、生態(tài)效益等。在開展效益審計時應具體問題具體對待，不可先入為主、作繭自縛。

　　4.從審計的一般理論看，效益審計實務中存在著誤區(qū)

    正確認識審計的本質和職能、審計目標的確定原則等一般理論問題對審計實踐活動有重要的指導作用，對現在開展效益審計試點工作和探索活動的指導作用更為明顯和突出。

　　about審計的本質屬性和職能，學術界有不同的認識和表達。美國學會（AAA）將審計的概念描述為“為確定about行為及經濟現象的結論和所制定的標準之間的一致程度，而對這種結論有關的證據進行客觀收集、評定，并將結果傳達給利害關系人的有組織的活動”。筆者認為，這一定義揭示了審計的本質屬性——信息確認活動，其邏輯結構包括以下三個要點：一是about經濟行為及經濟現象的結論（受托代理人的認定）預先存在；二是about經濟行為及經濟現象的標準預先制定（法定或委托人與受托代理人共同約定）；三是審計人員在前二項的基礎上產生并傳遞經評定的結果（即信息確認情況）。實際上，這一概念也揭示了審計活動的基本構架，即審計取證、審計依據、審計報告三要素，三者不可缺一，否則就不能稱其為審計。所謂職能，是指人和事物應有的作用，審計的職能也就是審計應有的功能，也是其本質屬性的外在表現，通常而言，表現為監(jiān)督、評價、鑒證三種形式。在具體審計實務中，監(jiān)督、評價、鑒證三種職能孰輕孰重，則因時因事因審計主體的不同而略有差異，最終表現在審計目標的確定與實現上。

　　審計目標是在一定的環(huán)境下，人們通過審計實踐活動所期望達到的境地或最終結果。審計目標的確定，主要受審計對象的制約，同時也與審計的本質屬性與職能及委托人的具體要求密切相關，是這三種因素相互作用并取得平衡的結果。在審計實務中，由于對審計目標的因素及相互關系不能正確把握，在確定與表達效益審計目標時存在以下誤區(qū)：

　　4.1 把評價目標神秘化，實踐中憑感覺

    實際上，每一個效益審計項目都是針對事先確定的目標進行評價的，目標不同，評價也不同，評價的具體形式就會隨之不同。而這個事先確定的目標都是非常明確的（述職報告、項目任務書、結題報告等），評價就是根據收集的證據，針對目標確認差異得出結論而已，因此評價本身也是明確的。比如計劃是否完成，預期的目標和效果是否達到等，都是效益審計中常見的目標。在一個具體效益審計項目中，這些目標會分解得非常具體，評價時只需針對具體目標得出結論，而不是所有的評價都需要直接回答“效果（效益）好還是差”或者“效率是高還是低”等概括性的問題。

　　4.2 評價效益一定要用復雜的量化指標

    事實上，評價中需不需要相應的量化指標取決于審計對象的特征。借助一些指標來和說明情況，只是一種工具或者方式，需要用的時候則用，不需要用的時候就不用。從評價形式上講，有時用一定的量化指標更容易說明問題；而在有些情況下，用描述性的表達方式反而更好。效益審計的評價與審計項目的特點緊密相關，過分夸大復雜的量化指標在效益審計評價中的作用，只能混淆人們對效益審計的認識。

　　4.3 沒有統一的評價效益的標準就不能搞好

    效益審計存在統一的評價效益的標準，無疑可以提高效益審計的工作效率，降低審計風險。但是，由于效益審計對象的千差萬別，衡量審計對象經濟性、效率性和效果性的標準是難以通過法規(guī)事先、具體明確的。即使存在這樣一個統一的評價標準或借鑒國外相關標準，也需要審計人員酌情選用，才能保障審計的工作效果。顯然，試圖套用法定的“一卡通”式的評價指標是不現實的，也不符合“先有實踐、后有”的一般認識。實際上，審計人員在現場審計開始前，在與審計項目相關的法規(guī)、文件的基礎上，可以就衡量效益的標準問題與委托人、被審計單位進行充分的溝通與協商，尋求一種公認的、不存在異議的評價標準即可。

　　4.4不能正確看待并處理效益

    審計中發(fā)現的違法違規(guī)問題許多人談到效益審計，就認為效益審計只關心資金“用得好不好”，而不關心“用得對不對”。對于這個問題，應該明確的是，不論從事什么類型的審計，審計人員都有義務關注和揭示重大違法違規(guī)問題?！捌ぶ淮?，毛將鄢附”，真實性、合法性在相當長的一段時間內應該是效益審計的基礎目標。

　　1.劉明輝，徐正剛。新公共管理背景下的績效審計研究[J].財政與監(jiān)督，2006（5）

　　2.陳思維。經濟效益審計[M].北京：經濟出版社，2002

    3.財政部注冊會計師委員會辦公室。審計[M].大連：東北財經大學出版社，2005