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兩種『財務費用』辨析
筆者在工作中發(fā)現一些企業(yè)在用間接法編制現金流量表時，往往將損益表中的“財務費用”數值直接抄到現金流量表補充資料的“財務費用”一欄中，作為凈利潤的調節(jié)項目。這種直接援引損益表數字的做法，是無法將凈利潤調整為經營活動現金流的。因為在一般情況下，這兩種“財務費用”不可能完全相等。那么，它們之間究競有什么區(qū)別和聯系呢？本文擬對此作一分析。
一、兩種“財務費用”的區(qū)別
損益表中的“財務費用”，是指企業(yè)為籌集資金而發(fā)生的各種耗費，包括企業(yè)生產經營期間發(fā)生的利息支出（減利息收入）、匯兌損失（減匯兌收益）、金融機構手續(xù)費及其他籌資費用等。而現金流量表中的“財務費用”則是將凈利潤調節(jié)為經營活動現金流量時的一個項目，僅包括企業(yè)在投資和籌資活動中發(fā)生的利息支出、匯兌損失、手續(xù)費等。兩者的區(qū)別在于：
1、數值不同。除非企業(yè)只進行投資和籌資活動，否則兩種財務費用是不可能相等的。
2、分類標準不同。損益表中的“財務費用”按費用項目分類，而現金流量表中的“財務費用”則是按現金流量觀點，將財務費用分別歸屬于經營活動、投資活動和籌資活動三類。
3、外延不同。損益表中的“財務費用”是種概念，它包括財務費用的全部，等于經營、投資和籌資三類活動發(fā)生的財務費用總和，而現金流量表中的“財務費用”是屬概念，其數值只包括投資和籌資活動發(fā)生的財務費用。如果把財務費用看成一個集合的話，那么，損益表中的“財務費用”是這個集合的全集，而現金流量表中的“財務費用”只是其中的一個子集。實際上，如果將后者稱為“非經營性財務費用”更為確切，也不會產生誤解。
二、兩種“財務費用”的聯系
如前述，兩種“財務費用”的區(qū)別主要體現在是全部的財務費用還是“非經營性財務費用”，因此，二者之間必然存在某種勾稽關系。為了弄清它們之間的聯系，筆者對財務費用按費用項目和現金、非現金以及經營、非經營三個標準進行交叉分類，一一列舉如下表（表中各項目均指應在“財務費用”部分，不在本文討論之列）中列支的部分，那些應計入開辦費、固定資產或在建工程的兩種“財務費用”比較表
注①②：通過經營性應付項目的增減來調節(jié)凈利潤。財政部財會字[1998]66號《關于執(zhí)行具體會計準則和<股份有限公司會計制度>有關會計問題解答》已將“預提費用的增加（減：減少）”單列一項作為凈利潤的調節(jié)項目。
注③：我國現行各行業(yè)會計制度將銷貨現金折扣作為“折扣與折讓”處理，但其性質當屬財務費用。
注④：通過經營性應收應付項目的增減來調節(jié)凈利潤。從上表可以看出，只要是非經營性財務費用，不論其是否產生現金流量，均應作為凈利潤的調節(jié)項目列示在現金流量表的補充資料里。至于并未付現或收現的財務費用，則通過經營性應收應付項目余額的增減來調節(jié)，而不包括在現金流量表的“財務費用”中。當然，如果企業(yè)未嚴格按照《企業(yè)會計準則》和行業(yè)會計制度來進行會計處理，就要另外考慮。例如，上表第7項預提短期借款利息，按規(guī)定應貸記“預提費用”科目，若企業(yè)貸記“短期借款”科目，則這部分財務費用就由經營性變?yōu)榉墙洜I性，須在補充資料中列示。所以，在嚴格規(guī)范的會計處理前提下，兩種財務費用的勾稽關系可以表述為：現金流量表“財務費用”=損益表“財務費用”-“經營性財務費用”。
三、合理設置明細賬戶正確觀列現金流量表項目
企業(yè)財務費用一般按費用項目分設利息支出、匯兌損失、金融機構手續(xù)費等明細賬戶。為適應間接法編制現金流量表的需要，財務費用明細賬應采用多欄式賬頁，在上述明細項目下再分設經營性、非經營性兩欄。年末，根據“例息支出一非經營性”、“匯兌損失一非經營性”、“金融機構手續(xù)費一非經營性”發(fā)生額的本年累計數合計，填列現金流量表中的“財務費用”項目。如果還要兼顧直接法的需要，財務費用的明細賬戶設置就更為復雜，可能要涵蓋上表中的所有項目。比較切實可行的辦法是：
1、以現金流量表的現金概念為基準，將記賬憑證分為“收”、“付”、“轉”三類，并在憑證編號中予以體現，明確表達現金或非現金、收現或付現的信息；
2、增設“對方科目”欄，以判斷財務費用的經營性或非經營性屬性；
3、在摘要中用“支付”、“預提”、“攤銷”、“定期”、“活期”等關鍵詞明確表述財務費用的性質；
4、將期未調整匯兌損益的分錄由多倍多貸改為一借一貸，以便在賬簿中分別記錄外幣現金、外幣應收應付項目、外幣貸款和應付股利產生的匯兌損益。通過以上方法，既可避免增設過多明細科目的麻煩，又可通過分析得到直接法和間接法下現金流量表所需的數字。
一、兩種“財務費用”的區(qū)別
損益表中的“財務費用”，是指企業(yè)為籌集資金而發(fā)生的各種耗費，包括企業(yè)生產經營期間發(fā)生的利息支出（減利息收入）、匯兌損失（減匯兌收益）、金融機構手續(xù)費及其他籌資費用等。而現金流量表中的“財務費用”則是將凈利潤調節(jié)為經營活動現金流量時的一個項目，僅包括企業(yè)在投資和籌資活動中發(fā)生的利息支出、匯兌損失、手續(xù)費等。兩者的區(qū)別在于：
1、數值不同。除非企業(yè)只進行投資和籌資活動，否則兩種財務費用是不可能相等的。
2、分類標準不同。損益表中的“財務費用”按費用項目分類，而現金流量表中的“財務費用”則是按現金流量觀點，將財務費用分別歸屬于經營活動、投資活動和籌資活動三類。
3、外延不同。損益表中的“財務費用”是種概念，它包括財務費用的全部，等于經營、投資和籌資三類活動發(fā)生的財務費用總和，而現金流量表中的“財務費用”是屬概念，其數值只包括投資和籌資活動發(fā)生的財務費用。如果把財務費用看成一個集合的話，那么，損益表中的“財務費用”是這個集合的全集，而現金流量表中的“財務費用”只是其中的一個子集。實際上，如果將后者稱為“非經營性財務費用”更為確切，也不會產生誤解。
二、兩種“財務費用”的聯系
如前述，兩種“財務費用”的區(qū)別主要體現在是全部的財務費用還是“非經營性財務費用”，因此，二者之間必然存在某種勾稽關系。為了弄清它們之間的聯系，筆者對財務費用按費用項目和現金、非現金以及經營、非經營三個標準進行交叉分類，一一列舉如下表（表中各項目均指應在“財務費用”部分，不在本文討論之列）中列支的部分，那些應計入開辦費、固定資產或在建工程的兩種“財務費用”比較表
注①②：通過經營性應付項目的增減來調節(jié)凈利潤。財政部財會字[1998]66號《關于執(zhí)行具體會計準則和<股份有限公司會計制度>有關會計問題解答》已將“預提費用的增加（減：減少）”單列一項作為凈利潤的調節(jié)項目。
注③：我國現行各行業(yè)會計制度將銷貨現金折扣作為“折扣與折讓”處理，但其性質當屬財務費用。
注④：通過經營性應收應付項目的增減來調節(jié)凈利潤。從上表可以看出，只要是非經營性財務費用，不論其是否產生現金流量，均應作為凈利潤的調節(jié)項目列示在現金流量表的補充資料里。至于并未付現或收現的財務費用，則通過經營性應收應付項目余額的增減來調節(jié)，而不包括在現金流量表的“財務費用”中。當然，如果企業(yè)未嚴格按照《企業(yè)會計準則》和行業(yè)會計制度來進行會計處理，就要另外考慮。例如，上表第7項預提短期借款利息，按規(guī)定應貸記“預提費用”科目，若企業(yè)貸記“短期借款”科目，則這部分財務費用就由經營性變?yōu)榉墙洜I性，須在補充資料中列示。所以，在嚴格規(guī)范的會計處理前提下，兩種財務費用的勾稽關系可以表述為：現金流量表“財務費用”=損益表“財務費用”-“經營性財務費用”。
三、合理設置明細賬戶正確觀列現金流量表項目
企業(yè)財務費用一般按費用項目分設利息支出、匯兌損失、金融機構手續(xù)費等明細賬戶。為適應間接法編制現金流量表的需要，財務費用明細賬應采用多欄式賬頁，在上述明細項目下再分設經營性、非經營性兩欄。年末，根據“例息支出一非經營性”、“匯兌損失一非經營性”、“金融機構手續(xù)費一非經營性”發(fā)生額的本年累計數合計，填列現金流量表中的“財務費用”項目。如果還要兼顧直接法的需要，財務費用的明細賬戶設置就更為復雜，可能要涵蓋上表中的所有項目。比較切實可行的辦法是：
1、以現金流量表的現金概念為基準，將記賬憑證分為“收”、“付”、“轉”三類，并在憑證編號中予以體現，明確表達現金或非現金、收現或付現的信息；
2、增設“對方科目”欄，以判斷財務費用的經營性或非經營性屬性；
3、在摘要中用“支付”、“預提”、“攤銷”、“定期”、“活期”等關鍵詞明確表述財務費用的性質；
4、將期未調整匯兌損益的分錄由多倍多貸改為一借一貸，以便在賬簿中分別記錄外幣現金、外幣應收應付項目、外幣貸款和應付股利產生的匯兌損益。通過以上方法，既可避免增設過多明細科目的麻煩，又可通過分析得到直接法和間接法下現金流量表所需的數字。
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