我國新會計準則體系于2006年2月15日由財政部發(fā)布，自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)實施。新會計準則體系借鑒了國際會計準則中適合中國實情的內(nèi)容，與國際會計準則之間保持了高度的趨同性。與我國現(xiàn)行的《企業(yè)會計制度》和修改前的企業(yè)會計準則相比，在很多方面有了較大的調(diào)整。本文僅就新準則中關(guān)于增值稅視同銷售部分的會計處理作以分析總結(jié)。

　　一、視同銷售業(yè)務(wù)的內(nèi)容

　　視同銷售是在增值稅稅收中的一個專用語，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條規(guī)定，單位或個體經(jīng)營者的下列行為視同銷售貨物：⒈將貨物交付他人代銷；⒉銷售代銷貨物；⒊設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送至其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）除外；⒋將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非稅項目；⒌將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資、提供給其他單位或個體經(jīng)營者；⒍將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；⒎將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；⒏將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送給他人。

　　原財會字（ 1997年）26號文《關(guān)于將自己的產(chǎn)品視同銷售如何進行會計處理的復(fù)函》中指出：“企業(yè)將自己生產(chǎn)產(chǎn)品用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)性機構(gòu)、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品職上獎勵等力面，是一種內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)關(guān)系，不存在銷售行為，不符合銷售成立的標志，企業(yè)不會因?qū)⒆约荷�產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建上程而增加現(xiàn)金流量，也不會增加企業(yè)的營業(yè)利潤”。會計上不作銷售處理，而按成本轉(zhuǎn)賬。但在此次頒布的新會計準則中，對于視同銷售部分的賬務(wù)處理重新進行了規(guī)定。

　　二、視同銷售業(yè)務(wù)的會計處理

　�。ㄒ唬�將貨物交付他人代銷和銷售代銷貨物根據(jù)《增值稅暫行條例》第三十三條第五款規(guī)定：委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天。根據(jù)委托方與受托方簽訂協(xié)議的不同，又可將代銷分為視同買斷方式和收取手續(xù)費方式。

　　1.視同買斷方式。即由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價格收取委托代銷商品的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有的銷售方式。由于這種銷售本質(zhì)上仍是代銷，委托方將商品交付給受托方時，商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給受托方。因此，委托方在交付商品時不確認收入，受托方也不作為購進商品處理。受托方將商品銷售后，應(yīng)按實際售價確認為銷售收入，并向委托方開具代銷清單。委托方收到代銷清單進，再確認收入。

　　例如：甲公司委托乙公司銷售A商品1000件，每件轉(zhuǎn)讓協(xié)議價100元，該商品成本為80元/件，增值稅稅率為17%.甲公司收到乙公司開來的代銷清單時開具增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明：售價100 000元，增值稅額17 000元。乙公司實際銷售時按每件150元的價格出售，開具的增值稅發(fā)票上注明：150 000元，增值稅額為25 500元。

　�。�1）甲公司的賬務(wù)處理如下：

　�、僭谖�托方甲公司將商品交付給受托方乙公司時借：發(fā)出商品80 000貸：庫存商品 80 000②收到受托方乙公司的代銷清單時借：應(yīng)收賬款——乙公司117 000貸：主營業(yè)務(wù)收入100 000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 17 000借：主營業(yè)務(wù)成本 80 000貸：發(fā)出商品80 000（2）受托方乙公司的賬務(wù)處理如下：

　�、偈盏郊坠�司的代銷商品時借：代理業(yè)務(wù)資產(chǎn)或受托代銷商品100 000貸：代理業(yè)務(wù)負債或受托代銷商品款100 000②實際銷售時借：銀行存款175 500貸：主營業(yè)務(wù)收入 150 000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 25 500借：主營業(yè)務(wù)成本100 000貸：代理業(yè)務(wù)資產(chǎn)或受托代銷商品 100 000借：代理業(yè)務(wù)負債或受托代銷商品款100 000貸：應(yīng)付賬款——委托企業(yè) 100 000③按合同協(xié)議價將款項付給委托企業(yè)時借：應(yīng)付賬款——委托企業(yè) 100 000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 17 000貸：銀行存款 117 000 2.收取手續(xù)費方式。即根據(jù)所供銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費的銷售方式。對于受托方來說，收取的手續(xù)費實際上是一般勞務(wù)收入。因此，委托方在發(fā)出商品時通常不應(yīng)確認收入，而應(yīng)在收到受托方開出的代銷清單時確認銷售商品收入；而受托方應(yīng)在商品銷售后，按合同或協(xié)議約定的方法計算確定的手續(xù)費確認收入。

　　例如：甲公司委托乙公司銷售B商品1000件，以每件100元的價格出售給顧客，乙公司按售價的10%收取手續(xù)費，該商品成本為80元/件，增值稅稅率為17%.乙公司實際銷售時，即向買方開出增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明該商品的售價為100 000元，增值稅額17 000元。甲公司在收到乙公司交來的代銷清單時，向乙公司開具一張相同金額的增值稅發(fā)票。

　　（1）委托方甲公司的賬務(wù)處理如下：

　�、侔l(fā)出商品時借：發(fā)出商品80 000貸：庫存商品80 000②收到代銷清單時借：應(yīng)收賬款 117 000貸：主營業(yè)務(wù)收入 100 000應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17 000借：主營業(yè)務(wù)成本 80 000貸：發(fā)出商品 80 000借：銷售費用 10 000貸：應(yīng)收賬款 10 000

　�。�2）受托方乙公司的賬務(wù)處理

　�、偈盏缴唐窌r借：代理業(yè)務(wù)資產(chǎn)或受托代銷商品100 000貸：代理業(yè)務(wù)負債或受托代銷商品款100 000②對外銷售時借：銀行存款 117 000貸：應(yīng)付賬款100 000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額17 000③收到增值稅專用發(fā)票時借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）17 000貸：應(yīng)付賬款 17 000借：代理業(yè)務(wù)負債或受托代銷商品款100 000貸：代理業(yè)務(wù)資產(chǎn)或受托供銷商品 100 000④支付貨款并計算供銷手續(xù)費時借：應(yīng)付賬款 117 000貸：銀行存款107 000主營業(yè)務(wù)收入 10 000（二）統(tǒng)一核算的兩個以上機構(gòu)間移送貨物根據(jù)《增值稅暫行條例》第三十三條第七款的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當在移達貨物的當天確認收入。企業(yè)應(yīng)在移送貨物時，借記“應(yīng)收賬款”貸記“主營業(yè)務(wù)收入”和“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”同時，借記“主營業(yè)務(wù)成本”貸記“庫存商品”。

　�。ㄈ�）將自產(chǎn)或委托加工的貨物

　　用于非稅項目、集體福利或個人消費該類業(yè)務(wù)是將應(yīng)稅貨物用于企業(yè)內(nèi)部，并沒有現(xiàn)金流直接流入企業(yè)。嚴格意義上并不符合準則關(guān)于收入的定義，但為遵循稅法的規(guī)范，在會計上仍做銷售處理。

　　例如：甲公司是一家保健品生產(chǎn)企業(yè)，2007年2月企業(yè)決定以其自產(chǎn)的保健品作為福利發(fā)放給職工。該批保健品的成本價為100 000元，市場售價為150 000元，適用的增值稅稅率為17％。甲公司的賬務(wù)處理如下：

　�、睕Q定發(fā)放福利時借：生產(chǎn)成本（管理費用）150 000貸：應(yīng)付職工薪酬150 000⒉實際發(fā)放福利時借：應(yīng)付職工薪酬175 500貸：主營業(yè)務(wù)收入 150 000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）25 500借：主營業(yè)務(wù)成本100 000貸：庫存商品100 000（四）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資、分配給股東或投資者、無償贈送他人該類業(yè)務(wù)將企業(yè)的產(chǎn)品用于企業(yè)外部，產(chǎn)品對應(yīng)的風(fēng)險和收益已經(jīng)轉(zhuǎn)移，但并未有收益流入本企業(yè)，也不完全符合收入的定義。但作為增值稅的一個特殊項目，新準則仍將其作為收入來處理。

　　例如：甲公司將生產(chǎn)的產(chǎn)品用于分配股利。該產(chǎn)品成本為200 000元，計稅價格為300 000元，適用的增值稅稅率為17％。甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　借：應(yīng)付股利351 000貸：主營業(yè)務(wù)收入300 000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）51 000借：主營業(yè)務(wù)成本200 000貸：庫存商品200 000

　　三、總結(jié)

　　新會計準則中對于視同銷售在賬務(wù)上通過“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶和“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶來確認收益和轉(zhuǎn)銷成本，其凈收益直接體現(xiàn)在利潤表中。其優(yōu)勢是使得會計和稅法的處理方法協(xié)調(diào)一致，避免了計稅時的納稅調(diào)整，從而降低了賬務(wù)處理的成本。

　　參考文獻

　　[1]中華人民共和國財政部，《企業(yè)會計準則》，經(jīng)濟科學(xué)出版社，2006

　　[2]中華人民共和國財政部，《企業(yè)會計準則——應(yīng)用指南》，中國財政經(jīng)濟出版社，2006

　　[3]中華人民共和國財政部會計資格評價中心，《中級會計實務(wù)》，經(jīng)濟科學(xué)出版社，2007