我國會計制度與稅收法規(guī)的關系經歷了從統(tǒng)一到差異、再到協(xié)作的動態(tài)發(fā)展過程，一方面它們之間的某些差異將固有存在；另一方面，差異不應擴大，并且稅收法規(guī)應向會計制度靠攏。這些差異很可能導致國家稅源的流失，并容易引起征納雙方的糾紛，造成納稅調整增多等問題，通過對現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)的差異分析來研究二者的有效協(xié)調，成為解決這些問題的一個可行途徑。
一、現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)差異及其原因
1.現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)的目標差異
會計制度作為會計行為的規(guī)范，對業(yè)務處理既強調規(guī)范性也保持了適度的職業(yè)判斷空間；而稅收法規(guī)的基本目的是為了規(guī)范和調控企業(yè)納稅行為，保證征稅是實現(xiàn)其相關規(guī)定比會計制度更具剛性，在處理方法和程序上很少給納稅人自我選擇的特權。兩者是兩個不同的體系，這種目的的不同使兩者之間的差異成為必然。
2.現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)的分離模式
伴隨我國30年來改革開放的實踐，我國的市場經濟已經初步建立，企業(yè)的投資者和債權人要求現(xiàn)代會計制度能夠滿足資本保全和防范風險的需要；而政府為實現(xiàn)對經濟的宏觀調控，要求稅收法規(guī)滿足及時、足額取得稅收收入的要求�，F(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)必然只能選擇走相互獨立的道路。另外，我國目前的經濟法律體系尚不完善，稅收法規(guī)甚至還沒有一套獨立的稅前扣除標準以及收入和費用的扣除標準，在很大程度上還要依據(jù)企業(yè)會計制度和準則，在會計制度與稅收法規(guī)形成一定差異的前提下，采用會計制度與稅收法規(guī)分離的模式無疑是必然的。
3.現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)原則差異
目標不同是導致現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)產生差異的主要原因。會計制度在對原則的運用上大多是靠會計人員的職業(yè)判斷而進行的，而稅收法規(guī)則是按照實際發(fā)生或是有關法律進行的，這將或多或少的與稅收法規(guī)下的判斷結果產生差異。主要表現(xiàn)在以下兩個方面：一是會計的謹慎性原則與稅收法規(guī)據(jù)實扣除原則差異。謹慎性原則充分估計各種風險和損失，既不高估資產和收益，也不高估負債或費用，主要表現(xiàn)在對各項不實資產計提減值準備。稅收法規(guī)是以客觀原則為依據(jù)來反映企業(yè)資產的實際成本，強調的是有關資產真正發(fā)生永久或實質性的損害時能得到即時處理。二是會計實質重于形式原則與稅收法規(guī)的法定性原則。會計應用“實質重于形式”原則的關鍵在于會計人員的職業(yè)判斷是否可靠，而稅收法規(guī)中對任何事項的確認都必須有明確的法律依據(jù)，必須有據(jù)可依，不能估計，這使得按會計制度計算的利潤總額與稅收法規(guī)計算的應納稅所得額之間也產生了較大差異。
二、現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)差異的對比分析
現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)目的的不同是產生差異的主要原因，它使得現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)產生了以下幾方面的差異：
1.二者核算原則差異導致利潤差異
會計核算原則與稅務核算原則的差異可歸納為三個方面。一是會計核算原則與稅務核算原則相同，但其實質內容存在差異，如配比原則，相關性原則；二是會計核算原則規(guī)定，但在稅務核算中不能遵循的原則，如謹慎性原則和實質重于形式的原則；三是稅務核算規(guī)定，但在會計核算中不能遵循的原則，如合理性原則和確定性原則。會計原則與稅收法規(guī)的主要差異有：
�。�1）權責發(fā)生制原則�！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定企業(yè)的會計核算應當以權責發(fā)生制為基礎。但是增值會計制度與稅收法規(guī)處理不完全適用權責發(fā)生制原則。如增值稅的交納，是在產品銷售的基礎上，計算出應繳增值稅的銷項稅額，并扣除已購入原料所支付的進項稅額后，再來核算本期應交納的實際稅額。由于當期購入的原材料并不一定全部被消耗在當期已銷售的產品成本中，因此，企業(yè)每期交納的增值稅，并不是企業(yè)真正的增值部分的稅金。盡管從長期來看，企業(yè)所交納的增值稅總額與其增值總額基本對應，但就每個會計期間來看，形成不同會計期增值稅實際稅負水平高低不一，這正是收付實現(xiàn)制與權責發(fā)生制的差異。
（2）謹慎性原則。企業(yè)在核算時不得多計資產或收益、少記負債或費用，不得計提秘密準備。新的《企業(yè)會計制度》充分體現(xiàn)了謹慎性原則，規(guī)定企業(yè)可以計提壞賬準備、存貨跌價準備、固定資產減值準備等8項減值準備。但由于沒有規(guī)定計提標準，在計提時容易造成利用減值準備來調節(jié)利潤、收入，達到避稅目的，因此，稅收法規(guī)中只根據(jù)《企業(yè)財務通則》的規(guī)定，對壞賬準備的計提做了規(guī)定，而沒有對其他7項做出相應規(guī)定。
（3）重要性原則。企業(yè)在會計核算時，應當遵循重要性原則，它要求對資產、負債、損益等產生重要影響，并進一步影響財務會計報告使用者做出合理判斷的重要會計事項，必須按照規(guī)定的會計方法和程序進行處理，并在財務報告上予以充分、準確的披露；對于次要的，在不影響會計真實性和不至于誤導財務會計報告使用者做出正確的判斷時可簡化處理。而稅收法規(guī)不承認重要性原則，只要是應納稅收入或不得抵扣項目，無論金額大小，均需計算所得，對以前年度的差錯，無論是否重大都應當調整差錯期間的所得額。
2.會計政策與稅收法規(guī)的差異
�。�1）資產減值的政策。新會計制度擴大了資產減值準備的計提范圍，可以對8項資產計提減值準備；還有給了企業(yè)較大的選擇空間，資產減值準備地計提方法和計提比例由企業(yè)自行決定。國家稅收法規(guī)規(guī)定壞賬準備之外任何形式的準備金不得在計算應納稅所得額時扣除。
（2）存貨的計價政策。新會計制度規(guī)定企業(yè)的存貨可以采用先進先出法、加權平均法、移動平均法、個別計價法。不同的計價方法所記入的存貨成本不同，反映企業(yè)成本和效用的結果也不同。這樣更加符合企業(yè)的實際成本和實際效益，但如果選擇法過度靈活，也會影響會計信息的真實性，造成計稅困難，因而稅收法規(guī)規(guī)定企業(yè)選用某一計價方法后，在一段時間內不改變。
3.會計實務與稅收實務的差異
�。�1）對收入的確認方面。從收入的范圍看，財務會計制度規(guī)定只包括貨物的賣價或勞務的價款，稅收則不僅包括銷售貨物賣價或勞務的價款，還包括各種價外費用。另外，財務會計制度對銷售貨物或提供勞務即使售價低于進價也在企業(yè)的損益中體現(xiàn)。增值稅條例則規(guī)定：“納稅人銷售貨物或應稅勞務的價格明顯偏低的并無正當理由的，由主管稅務機關核定期銷售額”；正是由于它們出發(fā)點不同、判斷角度不同，造成兩者對收入確認產生了較大差異。
�。�2）借款費用。主要從以下幾方面去體現(xiàn)：①利率限制。會計上無嚴格的利率限制，而稅收法規(guī)規(guī)定，當借款費用高于銀行同期貸款利率，或貸款系從關聯(lián)企業(yè)取得并超過規(guī)定比例，應按稅收法規(guī)規(guī)定作納稅調整。②輔助費用。會計上規(guī)定，借款發(fā)生的輔助費用在會計核算時可根據(jù)重要性原則作不同處理。而在稅收法規(guī)上無具體規(guī)定。③溢折價攤銷。在會計上規(guī)定，債券的溢折價攤銷可采用直線法也可采用實際利率法，而稅收法規(guī)無具體規(guī)定。④籌建期間的借款費用（計入固定資產的除外）。會計上規(guī)定計入“長期待攤費用”在開始生產經營當月一次損益，而稅收法規(guī)則是在稅收法規(guī)規(guī)定的期限內分攤。⑤資本化費用數(shù)額。會計上規(guī)定，必須按實際投入購建固定資產的借款金額和規(guī)定的利率計算確認應資本化的借款費用。而稅收法規(guī)上無具體規(guī)定。
除此之外，會計制度與稅收法規(guī)在其它項目上還有差異，比如說工資、業(yè)務招待費、廣告費、業(yè)務宣傳費、捐贈支出，資產報損等項目，本文不再贅述。
三、現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)差異造成的影響
1.對稅收監(jiān)管的影響
�。�1）從企業(yè)的角度看，會計制度與稅收法規(guī)差異的擴大帶來會計信息的復雜化，不僅加大了納稅人的成本，同時也增強了企業(yè)規(guī)避稅收征管的可能性，由于企業(yè)會計核算與稅務核算的分離，必然導致二者對收入、費用、損益的確認和計量產生了較大的差異，企業(yè)可利用這些來進行避稅，如只有當企業(yè)的技術開辦費增長10%時，才允許企業(yè)在計算應納稅所得額時按加計扣除實際發(fā)生額的50%，這就會促使企業(yè)增加技術開發(fā)費，達到避稅的目的。
�。�2）從稅收機關角度考慮，會計制度與稅收法規(guī)差異的擴大增加了征稅人監(jiān)管的難度，加大了征稅的成本，稅收征管和稽查的首要任務是在大量的會計信息中鑒別其真實性。這不僅對稅務人員的業(yè)務素質提出了更高的要求，也對稅收征管和稽查的制度建設、管理的程序以及征稅的方式方法都提出了新的要求。
2.對稅收征管的影響
�。�1）容易引起稅源的流失。由于稅收法規(guī)的改革滯后于會計制度的改革，對會計制度明確規(guī)定可以計入成本費用的，且并沒有規(guī)定其限額或比例的，而稅收法規(guī)卻沒有明確規(guī)定是否可以或不可以確認其收入或費用的，企業(yè)在進行會計核算時，往往全額確認為企業(yè)成本費用，這樣就會造成國家稅源的流失。
�。�2）造成納稅調整項目增多。會計制度與稅收法規(guī)確認收入或費用的標準不同，產生了永久性差異，以及確認時間和比例不一致時，產生了時間性差異�，F(xiàn)行會計制度與稅收法規(guī)之間的差異越來越多�？傊�，當會計制度與稅收法規(guī)的規(guī)定不一致時，均需要進行納稅調整，會計制度與稅收法規(guī)相分離越多，調整項目就會愈多。
�。�3）征納雙方容易引起爭論，并且難以仲裁。企業(yè)會計制度對已發(fā)生的新經濟業(yè)務及能預見的新經濟業(yè)務參照國際慣例作了相應的規(guī)定，但稅收法規(guī)并沒有做出相應的改革，這樣就容易引起爭議。尤其是稅收法規(guī)未規(guī)定可以或不可以做的事，就難以仲裁。
四、現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)之間差異的協(xié)調
現(xiàn)階段，我國現(xiàn)代會計制度的建設還遠未完成，規(guī)范和監(jiān)督功能尚無法發(fā)揮；企業(yè)會計信息質量關系到國家稅收、銀行信貸、債權人等各個層面的合法利益。稅收維護社會公平的作用進一步凸顯，能否發(fā)揮稅收法規(guī)對會計信息質量的保護和監(jiān)督作用至關重要。因此，當前應積極協(xié)調現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)的差異，恰當?shù)奶幚頃嬛贫扰c稅收法規(guī)的關系，才能解決現(xiàn)代會計制度與稅收法規(guī)差異的影響。
1.對稅制改革滯后引起的稅收法規(guī)與會計法規(guī)的差異，應盡快改革稅制，以適應會計改革的要求，對稅收法規(guī)規(guī)定本身不合理的，也不便于稅收征管的規(guī)定可考慮取消。如對逾期一年的包裝物押金不必規(guī)定逾期一年征收增值稅和消費稅；如果包裝物押金不能收回，會計上作為收入處理時，才征收增值稅和消費稅；對于銷售不動產和轉讓土地使用權采取預收款方式銷售的，其納稅義務發(fā)生的時間也可如銷售一般貨物一樣，改為房地產產權轉移并交付的當天，這對納稅人來說也顯得更公平。
2.會計制度與稅收法規(guī)的協(xié)調是一個相互協(xié)調的過程。會計改革與稅收改革總是相伴而來，會計制度與稅收法規(guī)都要適應經濟發(fā)展和經營的現(xiàn)實需要而各自做出相應的調整。但一般而言，會計制度較為先行，另一方面，會計制度一定要關注稅收監(jiān)管的信息需求。
3.會計制度與稅收法規(guī)在具體實務操作上的協(xié)調可以根據(jù)不同的差異類別采取不同的標準導向。對會計處理比較規(guī)范的業(yè)務，這種協(xié)調要使稅收在堅持自身原則的基礎上，與會計原則適當?shù)膮f(xié)調。如捐贈的處理、融資租賃的劃分標準、資產減值的處理等問題。稅收制度應注意與會計制度的主動協(xié)調，以降低納稅人的核算成本。
4.會計制度與稅收法規(guī)的差異與協(xié)調既然是現(xiàn)代經濟發(fā)展的產物，則它是一個各國都面對的現(xiàn)實。因此，我國一定要吸收國外發(fā)達國家協(xié)調兩者差異的做法，在堅持中國國情的基礎上，不斷創(chuàng)新會計會計制度與稅收法規(guī)、協(xié)調兩者的發(fā)展，從一個特定層面促進我國社會主義市場經濟體系的完善。
五、結束語
會計制度主要是為會計信息使用者提供真實有效的會計信息，從而使它們及時有效的做出正確的財務決策。而稅收法規(guī)則是為了保證國家的財政收入，協(xié)調國家的宏觀調控。二者目的的不同是產生差異的根本原因，導致了它們在原則方面、制度方面以及實務方面產生了很多差異。在我國會計制度與稅收法規(guī)都亟待完善的情況下，應該積極協(xié)調它們的差異，才能解決會計制度與稅收法規(guī)差異的影響。
