關(guān)于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》的重點(diǎn)條款，針對(duì)一般讀者而言，可以歸結(jié)為如下幾個(gè)方面：
一、生物資產(chǎn)的基本范圍
生物資產(chǎn)是指與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的富有生命的動(dòng)物和植物，其中涵蓋收獲時(shí)點(diǎn)的農(nóng)產(chǎn)品�！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》準(zhǔn)則所稱“農(nóng)業(yè)”，包括種植業(yè)、畜牧養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)和水產(chǎn)業(yè)等行業(yè)。
有生命的動(dòng)物和植物具有生物轉(zhuǎn)化的能力，這種能力導(dǎo)致生物資產(chǎn)質(zhì)量或數(shù)量發(fā)生變化，通常表現(xiàn)為生長(zhǎng)、蛻化、生產(chǎn)和繁殖等。生物資產(chǎn)的形態(tài)、價(jià)值以及產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，隨其出生、成長(zhǎng)、衰老、死亡等自然規(guī)律和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不斷變化。企業(yè)從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的目的，就是增強(qiáng)生物資產(chǎn)的生物轉(zhuǎn)化能力，最終獲得更多的符合市場(chǎng)需要的農(nóng)產(chǎn)品。
農(nóng)產(chǎn)品與生物資產(chǎn)密不可分，當(dāng)其附在生物資產(chǎn)上時(shí)，構(gòu)成生物資產(chǎn)的一部分。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》第二十三、二十四條規(guī)定，收獲時(shí)點(diǎn)的農(nóng)產(chǎn)品的成本，應(yīng)當(dāng)采用規(guī)定的方法，從消耗性或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)生產(chǎn)成本中轉(zhuǎn)出，確認(rèn)為收獲時(shí)農(nóng)產(chǎn)品的成本。
收獲的農(nóng)產(chǎn)品從生物資產(chǎn)這一母體分離開(kāi)始，不再具有生命和生物轉(zhuǎn)化能力，應(yīng)當(dāng)作為存貨處理，如奶牛產(chǎn)出的牛奶、綿羊產(chǎn)出的羊毛、肉豬宰殺后的豬肉、收獲后的蔬菜、果樹(shù)采摘的水果，等等。
二、生物資產(chǎn)的確認(rèn)條件
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》生物資產(chǎn)同時(shí)滿足下列三個(gè)條件的，才能予以確認(rèn)：
一是企業(yè)因過(guò)去的交易或者事項(xiàng)而擁有或者控制該生物資產(chǎn)；
二是與該生物資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能很可能流入企業(yè)；
三是該生物資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
三、生物資產(chǎn)的計(jì)量問(wèn)題
生物資產(chǎn)原則上應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量，同時(shí)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》對(duì)不同取得途徑所形成的資產(chǎn)，其不同成本構(gòu)成的具體情況進(jìn)行了明確規(guī)定，這是需要特別注意的事項(xiàng)，主要包括以下幾種情況：
1.對(duì)于外購(gòu)生物資產(chǎn)的成本。外購(gòu)生物資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及可直接歸屬于購(gòu)買該資產(chǎn)的其他支出。
2.對(duì)于自行栽培作物的成本。自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，包括在收獲前耗用的種子、肥料、農(nóng)藥等材料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出。
3.對(duì)于自行營(yíng)造林木的成本。自行營(yíng)造的林木類生物資產(chǎn)的成本，包括郁閉前（預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的前）發(fā)生的造林費(fèi)、撫育費(fèi)、營(yíng)林設(shè)施費(fèi)、良種試驗(yàn)費(fèi)、調(diào)查設(shè)計(jì)費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出。
4.對(duì)于自行繁殖的牲畜的成本。自行繁殖的產(chǎn)畜、役畜、育肥畜的成本，包括達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的（出售）前發(fā)生的飼料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出。達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的，是指生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)入正常生產(chǎn)期，可以多年連續(xù)穩(wěn)定產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租。
5.對(duì)于水產(chǎn)養(yǎng)殖的動(dòng)物和植物的成本。水產(chǎn)養(yǎng)殖的動(dòng)物和植物的成本，包括在出售或入庫(kù)前耗用的苗種、飼料、肥料等材料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出。
6.對(duì)于其他生物資產(chǎn)的成本。包括的情況有：
（1）應(yīng)計(jì)入生物資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17 號(hào)——借款費(fèi)用》處理。消耗性林木類生物資產(chǎn)發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在郁閉時(shí)停止資本化。郁閉通常指林木類消耗性生物資產(chǎn)的郁閉度達(dá)0.20 以上（含0.20）。郁閉度是指森林中喬木樹(shù)冠遮蔽地面的程度，它是反映林分密度的指標(biāo)，以林地樹(shù)冠垂直投影面積與林地面積之比表示，完全覆蓋地面為1.根據(jù)聯(lián)合國(guó)糧農(nóng)組織規(guī)定，郁閉度達(dá)0.20 以上（含0.20） 的為郁閉林（其中一般以0.20-0.69 為中度郁閉，0.70 以上為密郁閉）；0.20 以下（不含0.20 ）的為疏林（即未郁閉林）。不同林種、不同林分等對(duì)郁閉度指標(biāo)的要求有所不同，比如，以降低雨水沖刷為主要目標(biāo)的水土保持林要求郁閉度相對(duì)較高；以培育珍貴大徑材為主要目標(biāo)的林木要求郁閉度相對(duì)較低。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和自身實(shí)際情況，確定林木類消耗性生物資產(chǎn)的郁閉度及是否達(dá)到郁閉。消耗性生物資產(chǎn)郁閉前的相關(guān)支出應(yīng)予資本化，郁閉后的相關(guān)支出計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。郁閉是判斷消耗性生物資產(chǎn)相關(guān)支出（包括借款費(fèi)用）資本化或者費(fèi)用化的時(shí)點(diǎn)。郁閉之前的林木類消耗性生物資產(chǎn)處在培植階段，需要發(fā)生較多的造林費(fèi)、撫育費(fèi)、營(yíng)林設(shè)施費(fèi)、良種試驗(yàn)費(fèi)、調(diào)查設(shè)計(jì)費(fèi)相關(guān)支出，這些支出應(yīng)當(dāng)予以資本化計(jì)入林木成本；郁閉之后的林木類消耗性生物資產(chǎn)基本上可以比較穩(wěn)定地成活，一般只需要發(fā)生較少的管護(hù)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。因擇伐、間伐或撫育更新性質(zhì)采伐而進(jìn)行補(bǔ)植所發(fā)生的支出，應(yīng)予以資本化。
�。�2）投資者投入生物資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
（3）天然起源的生物資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照名義金額確定。天然林等天然起源的生物資產(chǎn)，在企業(yè)有確鑿證據(jù)表明能夠擁有或者控制時(shí)，才能予以確認(rèn)。企業(yè)擁有或控制的天然起源的生物資產(chǎn)，通常并未進(jìn)行相關(guān)的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，主要通過(guò)政府補(bǔ)助的方式取得，如政府向企業(yè)直接無(wú)償劃撥天然林等；或者政府向企業(yè)無(wú)償劃撥土地、河流湖泊，企業(yè)間接取得天然生長(zhǎng)的天然林、水生動(dòng)植物等。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5 號(hào)—生物資產(chǎn)》第十五條規(guī)定，天然起源的生物資產(chǎn)的公允價(jià)值無(wú)法可靠地取得，應(yīng)當(dāng)按照名義金額確定該生物資產(chǎn)的成本，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，名義金額為1 人民幣元。
（4）非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和企業(yè)合并取得的生物資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7 號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12 號(hào)——債務(wù)重組》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》確定。
�。�5）因擇伐、間伐或撫育更新性質(zhì)采伐而補(bǔ)植林木類生物資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入林木類生物資產(chǎn)的成本。
�。�6）生物資產(chǎn)在郁閉或達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的后發(fā)生的管護(hù)、飼養(yǎng)費(fèi)用等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
四、生物資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
生物資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量一章包括了計(jì)提折舊、計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備、計(jì)提減值準(zhǔn)備，也指出了對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用條件。
關(guān)于計(jì)提折舊。企業(yè)對(duì)達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按期計(jì)提折舊，并根據(jù)用途分別計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)、使用情況和有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理確定其使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法。
對(duì)于折舊方法的確定。可選用的折舊方法包括：年限平均法、工作量法、產(chǎn)量法等。
由于上述可能使用的方法都屬于直線法，也就是說(shuō)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》并沒(méi)有允許實(shí)行加速折舊的辦法。
關(guān)于使用壽命的確定。企業(yè)確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：該資產(chǎn)的預(yù)計(jì)產(chǎn)出能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；該資產(chǎn)的預(yù)計(jì)有形損耗，如產(chǎn)畜和役畜衰老、經(jīng)濟(jì)林老化等；另外，該資產(chǎn)的預(yù)計(jì)無(wú)形損耗，如因新品種的出現(xiàn)而使現(xiàn)有的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的產(chǎn)出能力和產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品的質(zhì)量等方面相對(duì)下降、市場(chǎng)需求的變化使生產(chǎn)性生物資產(chǎn)產(chǎn)出的農(nóng)產(chǎn)品相對(duì)過(guò)時(shí)等。
關(guān)于預(yù)計(jì)凈殘值。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》沒(méi)有對(duì)凈殘值加以明文規(guī)定，但是，卻規(guī)定了生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。
關(guān)于折舊政策的調(diào)整�！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》規(guī)定了企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了對(duì)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核。使用壽命或預(yù)計(jì)凈殘值的預(yù)期數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，或者有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28 號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》處理，調(diào)整生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命或預(yù)計(jì)凈殘值或者改變折舊方法。
五、消耗性生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提問(wèn)題
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》規(guī)定：企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了對(duì)消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行檢查。有確鑿證據(jù)表明由于遭受自然災(zāi)害、病蟲(chóng)害、動(dòng)物疫病侵襲或市場(chǎng)需求變化等原因，使消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益。有確鑿證據(jù)表明由于遭受自然災(zāi)害、病蟲(chóng)害、動(dòng)物疫病侵襲或市場(chǎng)需求變化等原因，使生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。
上述消耗性生物資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1 號(hào)——存貨》相關(guān)條款確定。消耗性生物資產(chǎn)減值的影響因素已經(jīng)消失的，減記金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。
上述生產(chǎn)性生物資產(chǎn)可收回金額，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8 號(hào)——資產(chǎn)減值》確定。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回。
公益性生物資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備。
六、消耗性和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的減值跡象
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》第二十一條規(guī)定，企業(yè)在每年年度終了時(shí)計(jì)提消耗性生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。相關(guān)判斷標(biāo)準(zhǔn)是：
當(dāng)生物資產(chǎn)存在下列情形之一的，通常表明該生物資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值或可收回金額低于其賬面價(jià)值：
1.遭受旱災(zāi)、水災(zāi)、凍災(zāi)、臺(tái)風(fēng)、冰雹等自然災(zāi)害等原因，造成消耗性或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)發(fā)生實(shí)體損壞，影響該資產(chǎn)的進(jìn)一步生長(zhǎng)或生產(chǎn)，從而降低其產(chǎn)生未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力；
2.遭受病蟲(chóng)害或者瘋牛病、禽流感、口蹄疫等動(dòng)物疫病侵襲等原因，造成消耗性或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格大幅度持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)無(wú)回升的希望；
3.因消費(fèi)者偏好改變而使企業(yè)的消耗性或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)收獲的農(nóng)產(chǎn)品的市場(chǎng)需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌；
4.因企業(yè)所處經(jīng)營(yíng)環(huán)境，如動(dòng)植物檢驗(yàn)檢疫標(biāo)準(zhǔn)等發(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響，導(dǎo)致消耗性生物資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌；
5.其他足以證明消耗性或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
當(dāng)生物資產(chǎn)存在下列情形之一的，通常表明該生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或可收回金額為零：
1.因遭受自然災(zāi)害、病蟲(chóng)害、動(dòng)物疫病侵襲等原因，造成死亡或即將死亡、且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的消耗性或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；
2.動(dòng)植物檢驗(yàn)檢疫標(biāo)準(zhǔn)等發(fā)生重大改變，禁止轉(zhuǎn)讓的消耗性或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，如發(fā)生禽流感等動(dòng)物疫病而禁止轉(zhuǎn)讓禽類動(dòng)物等；
3.其他足以證明已無(wú)實(shí)用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的消耗性或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。
七、生物資產(chǎn)的計(jì)量問(wèn)題
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》規(guī)定，當(dāng)有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，應(yīng)當(dāng)對(duì)生物資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量。
采用公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：一是生物資產(chǎn)有活躍的交易市場(chǎng)，該生物資產(chǎn)能夠在交易市場(chǎng)中直接交易�；钴S的交易市場(chǎng)，是指同時(shí)具有以下特征的市場(chǎng)：（1）市場(chǎng)內(nèi)交易的對(duì)象具有同質(zhì)性；（2）可以隨時(shí)找到自愿交易的買方和賣方；（3）市場(chǎng)價(jià)格的信息是公開(kāi)的。二是能夠從交易市場(chǎng)上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)生物資產(chǎn)的公允價(jià)值作出科學(xué)合理的估計(jì)。
同類或類似的生物資產(chǎn)，是指品種相同、質(zhì)量等級(jí)相同或類似、生長(zhǎng)時(shí)間相同或類似、所處氣候和地理環(huán)境相同或類似的有生命的動(dòng)物和植物。
八、生物資產(chǎn)的收獲與處置
對(duì)生物資產(chǎn)實(shí)行分類的收獲與處置辦法。
對(duì)于消耗性生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在收獲或出售時(shí)，按照其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。結(jié)轉(zhuǎn)成本的方法包括加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、蓄積量比例法、輪伐期年限法等。
對(duì)于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，在收獲的農(nóng)產(chǎn)品成本，按照產(chǎn)出或采收過(guò)程中發(fā)生的材料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出計(jì)算確定，并采用加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、蓄積量比例法、輪伐期年限法等方法，將其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)為農(nóng)產(chǎn)品成本。收獲之后的農(nóng)產(chǎn)品，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》處理。
對(duì)于生物資產(chǎn)改變用途后的成本，應(yīng)當(dāng)按照改變用途時(shí)的賬面價(jià)值確定。
對(duì)于生物資產(chǎn)出售、盤虧或死亡、毀損時(shí)，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的余額計(jì)入當(dāng)期損益。
