解密增值稅征管新規(guī)，這7條一定要搞清楚！

一、境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)從事學(xué)歷教育的學(xué)校開展中外合作辦學(xué)，提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入免征增值稅。

中外合作辦學(xué)，是指中外教育機(jī)構(gòu)按照《中華人民共和國中外合作辦學(xué)條例》（國務(wù)院令第372號）第二條的規(guī)定，合作舉辦的以中國公民為主要招生對象的教育教學(xué)活動(dòng)。上述“學(xué)歷教育”“從事學(xué)歷教育的學(xué)校”“提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入”的范圍，按照《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號文件附件3）第一條第（八）項(xiàng)的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

《中華人民共和國中外合作辦學(xué)條例》對中外合作辦學(xué)的學(xué)歷教育是如何規(guī)定的呢？

《中華人民共和國中外合作辦學(xué)條例》（國務(wù)院令第372號）第三十四條規(guī)定，中外合作辦學(xué)機(jī)構(gòu)實(shí)施學(xué)歷教育的，按照國家有關(guān)規(guī)定頒發(fā)學(xué)歷證書或者其他學(xué)業(yè)證書；中外合作辦學(xué)機(jī)構(gòu)實(shí)施高等學(xué)歷教育的，可以按照國家有關(guān)規(guī)定頒發(fā)中國相應(yīng)的學(xué)位證書。中外合作辦學(xué)機(jī)構(gòu)頒發(fā)的外國教育機(jī)構(gòu)的學(xué)歷、學(xué)位證書，應(yīng)當(dāng)與該教育機(jī)構(gòu)在其所屬國頒發(fā)的學(xué)歷、學(xué)位證書相同，并在該國獲得承認(rèn)。

因此，中外合作辦學(xué)的學(xué)歷教育，應(yīng)頒發(fā)學(xué)歷證書或其他學(xué)業(yè)證書，該證書可以是頒發(fā)的中國相應(yīng)的學(xué)位證書，也可以是境外合作辦學(xué)機(jī)構(gòu)頒發(fā)的其所在國家承認(rèn)的外國教育機(jī)構(gòu)的學(xué)歷、學(xué)位證書。即并不僅僅是我國相應(yīng)的學(xué)位證書。

下面咱們看看另一個(gè)與境外合作的與教育有關(guān)的公告：

《國家稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第69號）第六條規(guī)定，境外單位通過教育部考試中心及其直屬單位在境內(nèi)開展考試，教育部考試中心及其直屬單位應(yīng)以取得的考試費(fèi)收入扣除支付給境外單位考試費(fèi)后的余額為銷售額，按提供“教育輔助服務(wù)”繳納增值稅；就代為收取并支付給境外單位的考試費(fèi)統(tǒng)一扣繳增值稅。教育部考試中心及其直屬單位代為收取并支付給境外單位的考試費(fèi)，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具增值稅普通發(fā)票。

根據(jù)上述公告可知，境外單位通過教育部考試中心及其直屬單位在境內(nèi)開展的合作考試取得的收入，按提供“教育輔助服務(wù)”繳納增值稅。

總結(jié)：境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)教育機(jī)構(gòu)合作辦學(xué)，提供“學(xué)歷教育”并頒發(fā)中國承認(rèn)或境外機(jī)構(gòu)所在國家承認(rèn)的學(xué)歷、學(xué)位證書取得的收入，免征增值稅；境內(nèi)教育機(jī)構(gòu)支付給境外教育機(jī)構(gòu)的分成部分學(xué)費(fèi)，不需要代扣代繳增值稅；境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)教育機(jī)構(gòu)合作提供的職業(yè)培訓(xùn)、技能培訓(xùn)等非學(xué)歷教育服務(wù)收入，需要繳納增值稅；境外教育機(jī)構(gòu)通過教育部考試中心及其直屬單位在境內(nèi)開展考試取得收入，不免征增值稅，按提供“教育輔助服務(wù)”繳納增值稅。

二、航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向客戶收取并支付給航空運(yùn)輸企業(yè)或其他航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)的境內(nèi)機(jī)票凈結(jié)算款和相關(guān)費(fèi)用后的余額為銷售額。

其中，支付給航空運(yùn)輸企業(yè)的款項(xiàng)，以國際航空運(yùn)輸協(xié)會(huì)（IATA）開賬與結(jié)算計(jì)劃（BSP）對賬單或航空運(yùn)輸企業(yè)的簽收單據(jù)為合法有效憑證；支付給其他航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)的款項(xiàng)，以代理企業(yè)間的簽收單據(jù)為合法有效憑證。航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)就取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，向購買方開具行程單，或開具增值稅普通發(fā)票。

總結(jié)：航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)，按差額繳納增值稅，且差額扣除的憑證不是增值稅發(fā)票，是國際航空運(yùn)輸協(xié)會(huì)（IATA）開賬與結(jié)算計(jì)劃（BSP）對賬單；或航空運(yùn)輸企業(yè)的簽收單據(jù)；或代理企業(yè)間的簽收單據(jù)。

由航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)就取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，向購買者開具行程單，或開具增值稅普通發(fā)票。注意是全額即發(fā)票金額含航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)收取的代訂機(jī)票的服務(wù)費(fèi)。

三、納稅人通過省級土地行政主管部門設(shè)立的交易平臺(tái)轉(zhuǎn)讓補(bǔ)充耕地指標(biāo)，按照銷售無形資產(chǎn)繳納增值稅，稅率為6%。本公告所稱補(bǔ)充耕地指標(biāo)，是指根據(jù)《中華人民共和國土地管理法》及國務(wù)院土地行政主管部門《耕地占補(bǔ)平衡考核辦法》的有關(guān)要求，經(jīng)省級土地行政主管部門確認(rèn)，用于耕地占補(bǔ)平衡的指標(biāo)。

總結(jié)：補(bǔ)充耕地指標(biāo)按照銷售無形資產(chǎn)繳納增值稅，稅率為6%。

四、上市公司因?qū)嵤┲卮筚Y產(chǎn)重組形成的限售股，以及股票復(fù)牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，因重大資產(chǎn)重組停牌的，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）第五條第（三）項(xiàng)的規(guī)定確定買入價(jià)；在重大資產(chǎn)重組前已經(jīng)暫停上市的，以上市公司完成資產(chǎn)重組后股票恢復(fù)上市首日的開盤價(jià)為買入價(jià)。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）第五條第（三）項(xiàng)規(guī)定：因上市公司實(shí)施重大資產(chǎn)重組形成的限售股，以及股票復(fù)牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤價(jià)為買入價(jià)。

總結(jié)：本次公告根據(jù)實(shí)務(wù)中上市公司重組時(shí)，往往在上市公司重組前已經(jīng)暫停上市，且暫停上市停牌前一交易日的收盤價(jià)往往很低。后期上市公司找到有意向的投資者進(jìn)入進(jìn)行企業(yè)重組，重組后恢復(fù)上市股票價(jià)格上漲迅速，對投資者來說按上市公司停牌前一日的買入價(jià)為股票轉(zhuǎn)讓成本，導(dǎo)致增值稅稅負(fù)重，應(yīng)該是納稅人多次向國稅總局反映此種情況，國稅總局出臺(tái)了補(bǔ)充政策減輕納稅人負(fù)擔(dān)，即上市公司因?qū)嵤┲卮筚Y產(chǎn)重組形成的限售股，允許減除的買入價(jià)分兩種情況：

1.在重大資產(chǎn)重組前已經(jīng)暫停上市的，以上市公司完成資產(chǎn)重組后股票恢復(fù)上市首日的開盤價(jià)為買入價(jià)；

2.在重大資產(chǎn)重組前未暫停上市的，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤價(jià)為買入價(jià)。

五、拍賣行受托拍賣取得的手續(xù)費(fèi)或傭金收入，按照“經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)”繳納增值稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業(yè)稅有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕40號）停止執(zhí)行。

總結(jié)：對拍賣行向委托方收取的手續(xù)費(fèi)征收營業(yè)稅。2016年全面推開營改增以后，對拍賣行取得的手續(xù)費(fèi)收入，已由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。

本次公告明確，停止執(zhí)行國稅發(fā)〔1999〕40號文件，對拍賣行受托拍賣取得的手續(xù)費(fèi)或傭金收入，按照“經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)”繳納增值稅。

但是，《關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業(yè)稅有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕40號）規(guī)定對拍賣行受托拍賣貨物，由拍賣機(jī)構(gòu)按照向買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，按照4%（2014年7月1日后調(diào)整為3%）的征收率征收增值稅開具發(fā)票。

本次公告廢止國稅發(fā)〔1999〕40號文件，卻沒有明確對于受托拍賣應(yīng)稅貨物由誰開具增值稅發(fā)票，在實(shí)際工作中，給大家造成不小的困惑。分析應(yīng)該是委托方給買方開具發(fā)票，但是這樣增值稅的稅率就不一定按照3%開具了，如果委托方為一般納稅人，開具增值稅發(fā)票時(shí)應(yīng)按16%開具了，相比之前，加重了委托方的納稅負(fù)擔(dān)。

六、一般納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時(shí)提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

一般納稅人銷售外購機(jī)器設(shè)備的同時(shí)提供安裝服務(wù)，如果已經(jīng)按照兼營的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

納稅人對安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。

與本次公告有關(guān)的公告：《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營改增有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第11號）相關(guān)規(guī)定如下：

一、納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。

四、一般納稅人銷售電梯的同時(shí)提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

納稅人對安裝運(yùn)行后的電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。

總結(jié)：本次公告對于機(jī)器設(shè)備的混合銷售按兼營計(jì)算繳納增值稅情況進(jìn)行了擴(kuò)充，即機(jī)器設(shè)備的混合銷售按兼營計(jì)算繳納增值稅并不僅限于自產(chǎn)，外購的機(jī)器設(shè)備的混合銷售可以按兼營計(jì)算繳納增值，也可以按混合銷售計(jì)算繳納增值稅，由納稅人自己選擇。而且選擇按兼營計(jì)算繳納增值稅時(shí)，其建筑安裝服務(wù)可以選擇按“甲供工程”適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅（即按3%計(jì)算應(yīng)繳增值稅），但是應(yīng)注意，其對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣。

本次公告同時(shí)對維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅也進(jìn)行了擴(kuò)充，并不在僅僅限于電梯的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，擴(kuò)大到所有機(jī)器設(shè)備的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)。

所以本次公告廢止了國家稅務(wù)總局公告2017年第11號中第四條關(guān)于外購電梯混合銷售按兼營計(jì)算繳納增值稅和為電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅的規(guī)定，因?yàn)?2號公告已經(jīng)涵蓋了國家稅務(wù)總局公告2017年第11號第四條的規(guī)定。

七、納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，包括已經(jīng)申報(bào)繳納營業(yè)稅或補(bǔ)繳營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票。納稅人應(yīng)完整保留相關(guān)資料備查。

相關(guān)規(guī)定：

《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營改增有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第11號）第七條規(guī)定，納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2017年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）。

總結(jié)：國家稅務(wù)總局公告2017年第11號政策到期后，部分納稅人因銷售周期長、實(shí)際業(yè)務(wù)發(fā)生變化等原因仍然需要補(bǔ)開發(fā)票。國稅總局為了形成幫助納稅人解決問題的長效機(jī)制，本次《公告》中明確，對納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，包括已經(jīng)申報(bào)繳納營業(yè)稅或補(bǔ)繳營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可開具增值稅普通發(fā)票，且不再規(guī)定納稅人可以開具增值稅普通發(fā)票的時(shí)限，同時(shí)規(guī)定納稅人應(yīng)完整保留相關(guān)資料備查。

本次公告是對11號公告的補(bǔ)充與完善，解決了接受建筑服務(wù)方因沒有發(fā)票而建筑費(fèi)不能稅前扣除的問題。稅務(wù)總局對納稅人越來越人性化與務(wù)實(shí)。

| 作者：裴老師（正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校答疑專家）