毋庸置疑，會(huì)計(jì)委派制是我國政府極力推動(dòng)的結(jié)果，其目的在于規(guī)范會(huì)計(jì)行為、強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督、根治會(huì)計(jì)信息失真。
隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，國有企業(yè)資產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)日漸分離，經(jīng)理人員擁有越來越大的經(jīng)營自主權(quán)，并且完全控制了企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)。在“內(nèi)部人”控制下，有的企業(yè)隨意篡改財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，粉飾企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金變動(dòng)的情況，導(dǎo)致了國有資產(chǎn)大量流失，削弱了國家財(cái)經(jīng)法規(guī)的嚴(yán)肅性，誤導(dǎo)了國家的宏觀調(diào)控和微觀決策，帶來了市場經(jīng)濟(jì)秩序的混亂。會(huì)計(jì)職能弱化，會(huì)計(jì)監(jiān)督乏力，會(huì)計(jì)秩序混亂已經(jīng)成為滋生腐敗的重要源頭。
另一方面，我國的經(jīng)濟(jì)體制改革尚未觸及諸如產(chǎn)權(quán)制度等深層次的根本性問題，社會(huì)調(diào)控和監(jiān)督體系還不完善，特別是注冊會(huì)計(jì)師尚未發(fā)揮真正意義上的經(jīng)濟(jì)警察的作用，法律制度建設(shè)相對(duì)滯后，約束與懲戒力度不夠，在一定程度上影響了會(huì)計(jì)工作的有序性和會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。會(huì)計(jì)信息失真已經(jīng)成為我國經(jīng)濟(jì)生活中不容忽視的社會(huì)問題之一。提高會(huì)計(jì)信息的可靠性和真實(shí)性，已迫在眉睫。為此，政府決定從改革會(huì)計(jì)人員管理體制入手，試行會(huì)計(jì)委派制，這是相當(dāng)必要的�？梢赃@樣講：會(huì)計(jì)委派制的根本目的就是要保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性；會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象為會(huì)計(jì)委派制的提出與推行提供了直接的驅(qū)動(dòng)力量。
二、會(huì)計(jì)委派制——悖論研究、理性探討
會(huì)計(jì)委派制的根本目的是為了保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，提高會(huì)計(jì)信息的可靠度，根治日趨嚴(yán)重的社會(huì)腐敗。但是，理性地看，會(huì)計(jì)信息失真的原因是多方面的、多層次的，既有企業(yè)內(nèi)部管理的問題，也有企業(yè)外部控制的問題；既有觀念變化的因素，也有體制變革的原因。如公司治理結(jié)構(gòu)不完善，會(huì)計(jì)群體行為失控，會(huì)計(jì)定位存有偏差，會(huì)計(jì)法規(guī)體系不健全等都會(huì)導(dǎo)致信息失真，而絕對(duì)不是一個(gè)單純的會(huì)計(jì)人員管理體制改革的問題，抓其一而漏其三，往往會(huì)掩蓋事實(shí)，推卸責(zé)任，貽誤深化改革的有利時(shí)機(jī)。因此，筆者認(rèn)為：會(huì)計(jì)委派制理論上的合理性和實(shí)踐中的可行性是應(yīng)該探討也是必須探討的。
眾所周知，我國經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)模式是建立社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制，其核心問題是建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度，而我國政府所認(rèn)同的企業(yè)組織形式是公司制。這一基本思路，應(yīng)該堅(jiān)定不移地堅(jiān)持下去。當(dāng)然，現(xiàn)代企業(yè)制度的表現(xiàn)形式并不僅僅是公司制這樣一種方式，并不排斥其多樣性的問題。但是，現(xiàn)代企業(yè)制度表現(xiàn)形式的多樣性不應(yīng)該影響我們按照既定的改革目標(biāo)走下去。那么，什么是現(xiàn)代企業(yè)制度呢？通俗一點(diǎn)講就是“產(chǎn)權(quán)清晰、政企分開、權(quán)責(zé)分明、管理科學(xué)”。這主要是針對(duì)過去計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下企業(yè)組織的特點(diǎn)來說的，很有針對(duì)性，但不嚴(yán)密、不科學(xué)。但即使是這一要求，現(xiàn)在也沒有得到根本落實(shí)。我們遇到的問題是什么呢？我認(rèn)為是產(chǎn)權(quán)問題。當(dāng)然，政企早就應(yīng)該分開，權(quán)責(zé)早就應(yīng)該明確，這已無須多談。有人講，“管理科學(xué)”是現(xiàn)代企業(yè)制度的核心和關(guān)鍵，筆者不愿茍同，但也不敢否定。管理科學(xué)很重要，管理不科學(xué)，不講究科學(xué)的思路和方法，不進(jìn)行可行性分析和研究，不進(jìn)行科學(xué)的決策和控制，不計(jì)成本，不講效益，開源不足，節(jié)流不力，什么類型、什么成分的企業(yè)也搞不好。但是，科學(xué)管理的動(dòng)力來自于哪里？來自于產(chǎn)權(quán)的明確，來自于機(jī)制的健全�，F(xiàn)代企業(yè)制度的核心問題是產(chǎn)權(quán)問題，只有產(chǎn)權(quán)明確了管理科學(xué)的問題才能從根本上解決。因此，我們一定要淡化國有企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)的成分，實(shí)行真正意義上的投資主體多元化。
公司制是一種集體出資、共同治理、對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任的法人企業(yè)制度。其核心問題是法人特征，即投資者將其財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)有條件地讓渡給企業(yè)，從而形成企業(yè)財(cái)產(chǎn)權(quán)——公司的資產(chǎn)歸企業(yè)所有，而不是投資者或債權(quán)人，公司的債務(wù)由企業(yè)承擔(dān)，而不是投資者或股東；只不過公司應(yīng)當(dāng)對(duì)資產(chǎn)的出讓者承擔(dān)資本保全、增值或到期還本付息的責(zé)任和義務(wù)，即會(huì)計(jì)上所講的權(quán)益。怎樣才能使得投資者或債權(quán)人的權(quán)益得到有效的保障？從宏觀上講，要立法，通過強(qiáng)有力的法律、法規(guī)和制度來保障其合法權(quán)益；從微觀上講，要強(qiáng)調(diào)共同治理，即由投資者、經(jīng)營者、勞動(dòng)者共同管理形成一個(gè)相互制約的體系，這就是我們經(jīng)常講的法人治理結(jié)構(gòu)，抑或公司治理結(jié)構(gòu)。
現(xiàn)在有一種誤解，認(rèn)為一提現(xiàn)代企業(yè)制度似乎就是要把所有的企業(yè)都改造成公司制企業(yè)，實(shí)際上多種企業(yè)組織形式并存是世界上極為普遍的現(xiàn)象。不同的組織形式對(duì)各方利益的保障程度和側(cè)重點(diǎn)是有所不同的，比如業(yè)主制或合伙制企業(yè)，由于規(guī)模較小、生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)構(gòu)單一、持續(xù)經(jīng)營能力較弱，出于對(duì)債權(quán)人利益的考慮而規(guī)定為無限責(zé)任，同時(shí)并不以企業(yè)名義交納所得稅；相反，公司制企業(yè)，由于規(guī)模較大、生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)構(gòu)復(fù)雜、持續(xù)經(jīng)營能力強(qiáng)、具有“永續(xù)的生命力”，出于對(duì)投資者利益的考慮而規(guī)定為有限責(zé)任，同時(shí)要以企業(yè)的名義交納所得稅。只不過，有限責(zé)任公司和股份有限公司相對(duì)于過去來講是更先進(jìn)、更主流、更具代表性的一種企業(yè)制度，正因?yàn)槿绱�，我們往往選擇公司制企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)流程來分析和研究會(huì)計(jì)問題，會(huì)計(jì)委派制的研究也不例外。
公司治理是現(xiàn)代企業(yè)制度下的產(chǎn)物，實(shí)質(zhì)上是一種契約或制度的安排，即是一種聯(lián)結(jié)并規(guī)范股東、董事會(huì)、經(jīng)營者或管理者和職工權(quán)利、利益關(guān)系的制度安排。其核心是對(duì)經(jīng)營者責(zé)權(quán)利的制衡與安排。如何計(jì)量與披露經(jīng)營者受托責(zé)任的完成與履行情況，會(huì)計(jì)的作用便凸現(xiàn)出來。它通過對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的揭示來對(duì)經(jīng)營者的工作業(yè)績進(jìn)行評(píng)價(jià)；同時(shí)通過會(huì)計(jì)的控制與監(jiān)督職能維護(hù)公司資產(chǎn)的安全、提高資產(chǎn)的使用效率。通俗地講，經(jīng)營者所承擔(dān)的責(zé)任能否完成以及完成情況怎樣，應(yīng)該通過會(huì)計(jì)來報(bào)告與揭示。那么，會(huì)計(jì)應(yīng)以怎樣的立場、觀念來報(bào)告和揭示這種責(zé)任呢？會(huì)計(jì)界有多種看法與理解：有會(huì)計(jì)是服務(wù)于股東的委托人會(huì)計(jì)觀；有會(huì)計(jì)是介于委托人與代理人之間的中間人會(huì)計(jì)觀；有會(huì)計(jì)是為代理人服務(wù)并解除受托責(zé)任的代理人會(huì)計(jì)觀；有會(huì)計(jì)既為委托人服務(wù)，又為代理人服務(wù)的雙重身份觀；有會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)從國家利益出發(fā)，服務(wù)于宏觀經(jīng)濟(jì)管理的國家利益觀。筆者贊成第三種觀點(diǎn)，認(rèn)為會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)回歸企業(yè)，應(yīng)該成為經(jīng)營者的代理人。因?yàn)闀?huì)計(jì)作為一種職業(yè)，與律師、醫(yī)生、教師等并沒有根本的區(qū)別，他受雇于誰就應(yīng)該為誰服務(wù)，當(dāng)然他必須遵循行業(yè)規(guī)范和職業(yè)道德；另外，無論從形式還是實(shí)質(zhì)上會(huì)計(jì)都不能獨(dú)立于企業(yè)而單獨(dú)存在，這也符合現(xiàn)代企業(yè)制度的特征和法人治理結(jié)構(gòu)的要求。從這個(gè)意義上講，筆者并不贊成會(huì)計(jì)委派制。但從現(xiàn)實(shí)來看，會(huì)計(jì)委派制確實(shí)發(fā)揮了不小的作用。
三、會(huì)計(jì)委派制——現(xiàn)實(shí)選擇、審慎推行
理論研究是為實(shí)踐服務(wù)的�，F(xiàn)實(shí)的問題是：我們提出了現(xiàn)代企業(yè)制度，但現(xiàn)代企業(yè)制度并沒有真正建立，國有投資主體缺位極為突出；我們提出了法人治理結(jié)構(gòu)，但是在現(xiàn)實(shí)生活中，股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)及經(jīng)理層雖然一應(yīng)俱全，但并沒有形成一種有效的制衡機(jī)制，始終解決不了國有資產(chǎn)流失、會(huì)計(jì)監(jiān)督弱化的問題。究其原因，問題就出在我們并沒有建立過真正意義上的符合現(xiàn)代企業(yè)制度要求的公司制企業(yè)，多是在設(shè)定的前提下大談國有企業(yè)改革或改制。我們講會(huì)計(jì)要回歸企業(yè)，也是以假定我國的現(xiàn)代企業(yè)制度已經(jīng)建立和完善為前提的。如果離開了這個(gè)前提，會(huì)計(jì)回歸企業(yè)也就成了無源之水、無本之木。這種分析應(yīng)該看作是會(huì)計(jì)委派制現(xiàn)行合理性的一面。
為此，筆者認(rèn)為政府應(yīng)該有條件地審慎推行會(huì)計(jì)委派制，加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)管的力度，防止國有資產(chǎn)流失。有的學(xué)者往往用西方國家的個(gè)案來注釋我國的會(huì)計(jì)管理體制改革問題，這是不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)摹Ｎ覀兲岢把鬄橹杏谩�，承認(rèn)會(huì)計(jì)的技術(shù)性，但是也不應(yīng)該忘記“會(huì)計(jì)是一項(xiàng)服務(wù)性很強(qiáng)的社會(huì)活動(dòng)”，不應(yīng)忘記會(huì)計(jì)社會(huì)性的一面。在我國，會(huì)計(jì)的存在和發(fā)展環(huán)境與西方發(fā)達(dá)國家有著明顯的差別。而且，經(jīng)濟(jì)的全球化，也并未否認(rèn)這種差異的客觀存在。有的同志否認(rèn)會(huì)計(jì)委派制是在產(chǎn)權(quán)制度缺損、公司治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范和外部經(jīng)濟(jì)監(jiān)督不力情況下的一種權(quán)宜之計(jì)的觀點(diǎn)，認(rèn)為只要國有企業(yè)在社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下依然存在，國家作為公法人所導(dǎo)致的國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體虛置的問題依然存在，會(huì)計(jì)委派制就會(huì)繼續(xù)存在。
筆者認(rèn)為，目前進(jìn)行會(huì)計(jì)委派制的試點(diǎn)是必要的。要遏制會(huì)計(jì)信息失真，根治社會(huì)腐敗，阻止國有資產(chǎn)流失，實(shí)行會(huì)計(jì)委派制是一種見效快、費(fèi)用省的好辦法。但這不是長久之計(jì)。隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，法律法規(guī)體系的完善，全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的推進(jìn)，隨著人們認(rèn)識(shí)水平的提高，會(huì)計(jì)委派制會(huì)完成它的歷史使命而退出歷史舞臺(tái)。
相關(guān)熱詞： 委派制
